Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.06.2023 р. № 1550/ІПК/99-00-04-02-03-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо питань, пов’язаних з оподаткуванням ПДВ операцій зі знищення поголів’я свиней у зв’язку з захворюванням їх на африканську чуму свиней та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, основним видом діяльності Товариства є виробництво сільськогосподарської продукції, у тому числі розведення свиней. У зв’язку зі спалахом африканської чуми свиней відповідно до Інструкції з профілактики та боротьби з африканською чумою свиней, затвердженої наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 07.03.2017 № 111, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.03.2017 за № 432/30300, Товариством були проведені заходи по знищенню поголів’я свиней (як довгострокових, так і поточних біологічних активів).

Враховуючи вище зазначене, Товариство звертається за роз’ясненням питань щодо:

1. нарахування податкових зобов’язань з податку на додану вартість (далі – ПДВ) у разі здійснення заходів по знищенню поголів’я свиней, у зв’язку із спалахом африканської чуми свиней;
2. складання податкової накладної у разі здійснення зазначених заходів або необхідності коригування податкового кредиту, підстав та порядку такого коригування;
3. реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), за умови відсутності достатньої суми податку, на яку платник ПДВ має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН (далі – реєстраційна сума);
4. впливу на показники системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) зазначеної податкової накладної, у разі нереєстрації її в ЄРПН;
5. відображення у податковій звітності з ПДВ суми податкових зобов’язань з ПДВ, нарахованих у разі здійснення заходів по знищенню поголів’я свиней, у зв’язку із спалахом африканської чуми свиней;
6. списання безнадійного податкового боргу, який виник у результаті настання форс-мажорних обставин.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Статтею 5 Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 Кодексу.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.

Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX «Перехідні положення»Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

При цьому не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Пунктом 189.9 статті 189 Кодексу визначено, що у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма пункту 189.9 статті 189 Кодексу не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Під поняттям «основні засоби» розуміються матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) (підпункт 14.1.138 пункту14.1 статті 14 Кодексу).

При цьому відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 № 790 (далі – Положення № 790) довгострокові біологічні активи – це усі біологічні активи, які не є поточними біологічними активами; поточні біологічні активи – цебіологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи протягом періоду, що не перевищує 12 місяців, а також тварини на вирощуванні та відгодівлі.

Згідно з пунктом 11 Положення № 790 оцінка довгострокових біологічних активів здійснюється відповідно до Національного положення (стандарту) 7 «Основні засоби», оцінка поточних біологічних активів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».

Відповідно до пунктів 201.1 та 201.10 статті 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Кодексу нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Кодексу визначено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 Кодексу).

В той же час пунктом 189.1 статті 189 Кодексу визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами – виходячи з вартості їх придбання.

Щодо питань 1 – 2

Операції з ліквідації основних виробничих або невиробничих засобів прирівняні до операцій з постачання товарів, які є об’єктом оподаткування ПДВ, та, відповідно, оподатковуються податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків. База оподаткування ПДВ за такими операціями визначається відповідно до пункту 189.9 статті 189 Кодексу,
а саме за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. При цьому знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб у разі дії обставин непереборної сили, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, не буде вважатися для цілей оподаткування ПДВ постачанням товарів, зокрема, за умови якщо платник податку надасть контролюючому органу відповідний підтверджуючий документ про виникнення таких обставин, наданий платнику податку компетентним органом.

Враховуючи викладене, якщо у зв’язку з настанням відповідних обставин (спалахом африканської чуми свиней) платником податку здійснюються операції зі знищення основних виробничих та невиробничих засобів (зокрема, поголів’я свиней, які відносяться до довгострокових біологічних активів), податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються, у тому числі відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Кодексу, за умови надання платником контролюючому органу відповідного підтверджуючого документа про виникнення таких обставин, наданого компетентним органом.

Такими документами можуть бути, зокрема:

сертифікат Торгово-промислової палати України, який підтверджує факт настання обставин непереборної сили (форс-мажору), отриманий відповідно до Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»;

дані (витяг) з відповідного реєстру про припинення права власності на основні засоби у разі їх повного знищення згідно з порядком, визначеним статтею 349 Цивільного кодексу України;

витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань, що засвідчує факт реєстрації відомостей про кримінальне правопорушення, отриманий в порядку, встановленому Кримінальним процесуальним кодексом України, в разі викрадення основних засобів;

інші документи, що відповідно до законодавства підтверджують факт знищення, зруйнування, викрадення основних виробничих або невиробничих засобів.

Перелік можливих підтверджуючих документів визначено в Узагальнюючій податковій консультації з деяких питань оподаткування податком на додану вартість, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 03.08.2018 № 673.

Водночас, враховуючи те, що поточні біологічні активи та товари не відносяться до основних засобів, при здійсненні операцій з їх ліквідації, у тому числі у зв’язку з форс-мажорними обставинами, такий платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН в установлені Кодексом терміни зведену податкову накладну за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 Кодексу, виходячи з бази оподаткування ПДВ, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, так як такі біологічні активи та товари не будуть в подальшому використовуватись в оподатковуваних ПДВ операціях.

Порядок заповнення податкової накладної, що складається у разі нарахування податкових зобов’язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, визначено пунктом 11 Порядку заповнення податкової накладної затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267.

Коригування податкового кредиту у даному випадку не проводиться.

Щодо питань 3 – 5

Основні принципи функціонування СЕА ПДВ визначено статтею 200¹Кодексу та регламентовано Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі – Порядок № 569).

Починаючи із дати запровадження СЕА ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015, реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах реєстраційної суми.

Виходячи з положень пункту 200¹.3 статті 200¹Кодексу та пункту9 Порядку № 569, реєстраційна сума, у тому числі сума ПДВ за отриманими податковими накладними (∑НаклОтр), обраховується на підставі документів (податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), складених починаючи з 01.07.2015.

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21).

Згідно з підпунктом 5 пункту 3 розділу V Порядку № 21 сума податкового зобов’язання, нарахована протягом звітного періоду відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, вказується у рядках 4.1, 4.2 та 4.3 податкової декларації з ПДВ (далі – декларація) залежно від ставки, за якою нараховуються такі податкові зобов’язання.

У разі заповнення рядків 4.1, 4.2 та 4.3 декларації подаються додатки 1 і 6 (Д1 та Д6) за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках. Зокрема, якщо платник податку включив до складу податкових зобов’язань звітного (податкового) періоду суми ПДВ на підставі податкових накладних, складених відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу та незареєстрованих в ЄРПН на дату подання декларації, мають бути заповнені відповідні рядки таблиці 1.1 додатка 1 до декларації. У разі нарахування податкових зобов’язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу додаток 6 до декларації не подається.

Водночас ДПС зазначає, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, потребує аналізу документів та матеріалів, зокрема договорів, що дозволяють детально ідентифікувати предмет запиту.

Щодо питання 6

Органами ДПС здійснюється списання безнадійного податкового боргу згідно зі статтею 101 Кодексу.

Згідно з положеннями цієї статті списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.

Органи ДПС щокварталу здійснюють списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2022 № 220, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 10.08.2022 за № 908/38244 (далі – Порядок № 220), який набрав чинності з 28.08.2023. До набрання чинності Порядку № 220 порядок списання безнадійного податкового боргу було затверджено наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 31.10.2013 за № 1844/24376, який втратив чинність 23.08.2022.

Згідно з підпунктом 6 пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 220 під терміном «безнадійний податковий борг» слід розуміти, зокрема, податковий борг платника податків, що виник внаслідок форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), – станом на дату, що настає за граничним строком сплати грошових зобов’язань за період, на який припадає дата, зазначена в документі, що засвідчує факт форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).

Такий факт форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) підтверджується сертифікатом про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) (далі – Сертифікат), виданим Торгово-промисловою палатою України або уповноваженими нею регіональними торгово-промисловими палатами.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ Порядку № 220у випадку, передбаченому підпунктом 6 пункту 2 розділу II Порядку № 220, платник податків звертається до територіального органу ДПС з письмовою заявою, в якій зазначаються суми податків та зборів, що підлягають списанню.

До заяви обов’язково додається Сертифікат.

За результатами розгляду документів, наданих платником податків, керівник (його заступник або уповноважена особа) територіального органу ДПС за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком до Порядку № 220.

Пунктом 6 розділу ІІІ Порядку № 220 визначено, щоструктурний підрозділ територіального органу ДПС, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем кварталу.

Рішення про списання безнадійного податкового боргу вноситься до інформаційно-комунікаційної системи ДПС не пізніше наступного робочого дня після підписання такого рішення.

Що стосується строків встановлених статтею 52 Кодексу для розгляду звернень на отримання індивідуальних податкових консультацій, повідомляємо, що на підставі пункту 52⁸, підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу для контролюючих органів зупинено перебіг строків, зокрема для надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно Товариством, якому надано таку консультацію.