Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.06.2023 р. № 1504/ІПК/99-00-24-03-03-09

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення …., щодо окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що отримав пропозицію про офіційне працевлаштування від юридичної особи, яка є резидентом ….. Також платник зазначив, що виконання трудових обов’язків буде здійснюватися дистанційно з території України, заробітна плата сплачуватиметься роботодавцем в іноземній валюті (євро) у безготівковій формі на валютний рахунок відкритий в банківській установі України.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. В якій країні, в даному випадку, в Україні чи …. повинні утримуватись податки, збори, інші обов’язкові платежі із сплаченої заробітної плати?
2. Які саме податки, збори, інші обов’язкові платежі підлягають сплаті у даному випадку?
3. Які ставки податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що підлягають сплаті за вказаних обставин?
4. Хто в даному випадку є платником податків, зборів та інших обов’язкових платежів: резидент України чи роботодавець – резидент …?
5. Які конкретні дії повинні бути вчинені платником податків та/або роботодавцем в Україні і … задля уникнення подвійного оподаткування заробітної плати?

Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом ІV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід, отриманий з джерел за межами України – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи, зокрема, проценти, дивіденди, роялті.

Оподаткування іноземних доходів регулюється п. 170.11 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загальногорічного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених п.п 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеноюп.п 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв'язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11¹ ст. 170 Кодексу.

Згідно з п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, вінвизначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації).

Відповідно до п.п. 170.11.4 п. 170.11 ст. 170 Кодексу сума податку з іноземного доходу платника податку – резидента, сплаченого за межами України, не може перевищувати суму податку, розраховану на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку відповідно до законодавства України.

Під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів. (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Також зазначений дохід є об’єктом оподаткування військовим збором
(п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»   Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»   Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу, згідно з п.п. 168.2.1 п. 168.2 якої платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) передбачено ст. 179 Кодексу.

Враховуючи викладене, у разі якщо фізичною особою – резидентом України отримується дохід з джерел за межами України, то такий дохід включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

При цьому фізична особа зобов’язана подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

Одночасно зауважуємо, що відповідно до п. 13.4 ст. 13 Кодексу суми податків та зборів, сплачені за межами України, зараховуються під час розрахунку податків та зборів в Україні за правилами, встановленими Кодексом.

Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов’язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (п. 13.5 ст. 13 Кодексу).

Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніжті, щопередбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ст. 3 Кодексу).

Конвенція між Урядом України і Урядом … Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, ратифікована Верховною Радою України (Закон України від …), яка набрала чинності … (далі – Конвенція), застосовується до „осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав” (ст. 1 Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 2 (Податки, на які поширюється Конвенція) положення Конвенції поширюються „на податки на доходи і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави або її політико-адміністративних підрозділів чи місцевих органів влади, незалежно від способу їх стягненняˮ.

Згідно з п. 3 ст. 2 Конвенції її положення поширюються на існуючі в Договірних Державах (Україні та …) податки, одним із видів яких, зокрема, в Україні є „прибутковий податок з громадян”, у …– „податок з жалуванняˮ.

„Ця Конвенція поширюється також на будь-які ідентичні або подібні по суті податки, які справляються після дати підписання цієї Конвенції в доповнення або замість існуючих податків (п.4 ст. 2 Конвенції).

Для цілей цієї Конвенції термін „особа” включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Критерії для визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, встановлено положеннями ст. 4 (Резидент) Конвенції.

Статтею 15 (Залежні особисті послуги) Конвенції регулюються питання оподаткування доходів, які виникають в межах трудових правовідносин (роботи за наймом), і отримуються особами, які у розумінні Конвенції є резидентами Договірних Держав (Україніи та …).

Відповідно до п. 1 ст. 15 Конвенції „з урахуванням положень статей 16, 18, 19 і 20 платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, що одержуються резидентом Договірної Держави у звʼязку з роботою за наймом, оподатковуються тільки в цій Державі якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, одержана у звʼязку з цим винагорода може оподатковуватись у цій другій Державі”.

„Незалежно від положень пункту 1, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у звʼязку з роботою за наймом, яка здійснюється в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

a) одержувач перебуває в другій Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом будь-якого дванадцятимісячного періоду, що починається або закінчується у даному фінансовому році; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави; і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі” (п. 2 ст. 15 Конвенції).

Отже, згідно з п. 1 ст. 15 Конвенції винагорода (заробітна плата), отримана фізичною особою, яка у розумінні Конвенції є резидентом України, у звʼязку з роботою за наймом, яка фактично виконуються цією особою на території України, оподатковується лише в Україні, тобто підлягає оподаткуванню за правилами, встановленими українським податковим законодавством.

Щодо виникнення випадків подвійного оподаткування доходів, на які поширюється Конвенція, слід враховувати, що усунення подвійного оподаткування є основною метою Конвенції, яка досягається наявністю у цьому міжнародному двосторонньому договорі відповідних положень, які розподіляють права на оподаткування доходу одного і того виду в руках однієї й тієї ж особи між Договірними Державами-учасницями Конвенції – у Державі, в якій одержувач доходу є резидентом, та у Державі, яка є джерелом виникнення доходу.

Так, оскільки відповідно до положень ст. 15 Конвенції виключне право на оподаткування винагороди (заробітної плати), що отримується фізичною
особою – резидентом України, який виконує роботу за наймом (фізично присутній) на українській території, належить Україні, подвійне оподаткування для такої особи не виникає.

У тих випадках, коли відповідною статтею Конвенції передбачено можливість оподатковування Договірною Державою, що є джерелом доходу, Держава резиденції платника податку повинна врахувати податок, сплачений в іноземній державі.При цьому ст. 23 (Усунення подвійного оподаткування) Конвенції  містить положення, які передбачають право на застосування кожною із Договірних Держав (Україною та ….) того порядку (методу) усунення подвійного оподаткування, який передбачений її внутрішнім законодавством.

Також слід зазначити, що відповідні положення Конвенції встановлюють загальні правила оподаткування доходів осіб, які у розумінні Конвенції є резидентами Договірних Держав – України та …, з метою усунення їх подвійного оподаткування і не регулюють питання процедурного характеру, які можуть виникати в кожній з держав-учасниць Конвенції при її практичному застосуванні. Такі питання вирішуються кожною Договірною Державою в межах її національного (внутрішнього) законодавства щодо податків, на які поширюється Конвенція, залежно від випадку.

Зауважуємо, що відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідніположення» Кодексу для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.