Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.06.2023 р. № 1627/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                                   щодо податкових наслідків з ПДВ у разі відступлення права вимоги та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за договором про купівлю-продаж товару Товариством (Кредитор-1) було здійснено постачальнику попередню оплату, на дату якої постачальником було складено податкову накладну. Товариство на підставі такої податкової накладної включило відповідні суми ПДВ до податкового кредиту.

Надалі за взаємною згодою договір купівлі-продажу було розірвано. Водночас сторонами було укладено тристоронній договір, згідно з яким Кредитор-1 відступив Кредитору-2 право вимоги заборгованості постачальника за отриманою від Кредитора-1 попередньою оплатою.  Відповідно до такого договору кошти, сплачені постачальнику Кредитором-1, були повернуті постачальником Кредитору-2.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи можуть постачальник та Кредитор-1 у ситуації, описаній у зверненні, відкоригувати податкові зобов’язання та податковий кредит на підставі розрахунку коригування на зменшення податкових зобов’язань до податкової накладної, складеної на суму попередньої оплати?;

2-3) у разі негативної відповіді на питання 1, яким чином постачальник може зменшити податкові зобов’язання, нараховані на дату отримання ним попередньої оплати від Кредитора-1, а Кредитор-1 ‒ зменшити податковий кредит?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

Правила заміни кредитора у зобов'язанні визначено статтями 512 - 519 ЦКУ.

Кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові.

До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з відступлення права вимоги, переведення боргу, торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями (вимогами), за винятком операцій з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, операції з відступлення права вимоги за забезпеченими іпотекою кредитами (позиками), житлові чеки, земельні бони та деривативи. При цьому під відступленням права вимоги розуміється операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації (підпункт 14.1.255 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Правила формування і коригування податкових зобов'язань та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено статтями 187 і 192 і 201 ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

На дату отримання від Кредитора-1 попередньої (авансової) оплати за товар постачальник повинен був визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти на Кредитора-1 податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Операція Кредитора-1 з відступлення права вимоги Кредитору-2 не є об'єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПКУ.

Оскільки у розглянутій у зверненні ситуації, з урахуванням укладеного договору про відступлення права вимоги, попередня оплата за товар повертається постачальником не Кредитору-1, а Кредитору-2, то передбачених у пункті 192 статті 192 ПКУ обставин не виникає і, відповідно, законодавчі підстави для складання розрахунку коригування до вказаної вище податкової накладної, складеної постачальником на Кредитора-1 у зв'язку з отриманням від нього попередньої оплати за товар, відсутні.

Щодо питань 2-3

Перерахування постачальником коштів, отриманих від Кредитора-1 в якості попередньої оплати за товар, Кредитору-2, не є поверненням постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг покупцю/отримувачу (Кредитору-1), тому підстави для коригування сум податкових зобов’язань у такого постачальника відсутні.

В той же час у разі, якщо після здійснення попередньої оплати постачання товарів/послуг фактично не відбувається, та перераховані кошти не зараховуються в рахунок оплати інших товарів/послуг, які були або будуть поставлені/надані постачальником покупцю, то операція з придбання товарів/послуг відсутня, а дебіторська заборгованість за попередньою оплатою підлягає списанню покупцем.

Якщо покупець (Кредитор-1) сформував податковий кредит на суму здійсненої постачальнику попередньої оплати за товар на підставі податкової накладної, складеної постачальником та зареєстрованої в ЄРПН, але такий товар не був поставлений, то у податковому періоді, в якому відбувається списання дебіторської  заборгованості за такою попередньою оплатою, такий покупець має нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ з використанням механізму, визначеного пунктом 198.5 статті 198 ПКУ. 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).