Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.06.2023 р. № 1633/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення    щодо податкових наслідків з ПДВ і податку на прибуток підприємств в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір використовувати хмарні сервіси за допомогою відповідного обладнання, яке розміщено в державах – учасницях Європейського Союзу. У зв’язку з цим, між Товариством та нерезидентом укладено договір про надання хмарних послуг (далі – Договір).

Метою укладення Договору є одержання від нерезидента електронних послуг, а саме хмарних послуг.

Згідно з умовами, визначеними у Договорі, Товариство планує отримати хмарні ресурси для збереження та обробки інформації в електронному вигляді за допомогою використання технології хмарних обчислень. При цьому надавачем усього комплекту хмарних послуг (обробка даних, інші ресурси і хмарні обчислення) є нерезидент.

Товариство не матиме фізичного доступу до серверів, програмного забезпечення, обчислювальної мережі, комунікаційної мережі, яка забезпечує надання хмарної послуги.

Водночас, Товариство не придбавало і не є ліцензіатом за будь-яким програмним забезпеченням, що використовується надавачем послуг для надання хмарних послуг, тобто Товариство отримуватиме дистанційний доступ до хмарних ресурсів.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо оподаткування ПДВ і податком на прибуток підприємств операцій нерезидента з постачання Товариству хмарних послуг.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Основні засади господарювання в Україні і господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб'єктами господарювання, а також між цими суб'єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання регулюються Господарським кодексом України (далі – ГКУ).

Частиною першою статті 292 ГКУ визначено, що господарська діяльність, спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів, яка полягає в наданні за договором лізингу однією стороною (лізингодавцем) у виключне володіння та користування другій стороні (лізингоодержувачу) на визначений строк майна, що належить лізингодавцю або набувається ним у власність (господарське відання) за дорученням чи погодженням лізингоодержувача у відповідного постачальника (продавця) майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лізингових платежів, є лізингом.

Правові відносини, що виникають при наданні хмарних послуг, визначено Законом України від 17 лютого 2022 року № 2075-IX «Про хмарні послуги»  (далі – Закон № 2075).

Хмарна послуга – це послуга з надання хмарних ресурсів за допомогою технології хмарних обчислень (частина перша статті 1 Закону № 2075).

Хмарні ресурси - будь-які технічні та програмні засоби або інші компоненти інформаційної (автоматизованої) системи, доступ до яких забезпечують технології хмарних обчислень, зокрема процесорний час (обчислювальна потужність), місце у сховищах даних, обчислювальні мережі, бази даних і комп'ютерні програми (частина перша статті 1 Закону № 2075).

Відповідно до статті 3 Закону № 2075 хмарні послуги надаються користувачам хмарних послуг на договірних засадах надавачами хмарних послуг.

До хмарних послуг належать:

інфраструктура як послуга - хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технології хмарних обчислень;

платформа як послуга - хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг доступу до інфраструктури та наборів комп'ютерних програм (операційних систем, системних комп'ютерних програм, програмних засобів для комп'ютерного програмування, програмних засобів управління базами даних) за допомогою технології хмарних обчислень;

програмне забезпечення як послуга - хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг доступу до прикладних комп'ютерних програм за допомогою технології хмарних обчислень через онлайн-сервіс або комп'ютерні програми-агенти;

безпека як послуга - послуга з кіберзахисту, що надається користувачу хмарних послуг з використанням хмарних ресурсів;

інші послуги, що відповідають визначенню хмарних послуг.

Хмарні послуги надаються в один із таких способів:

приватна хмара - хмарна інфраструктура, що підготовлена для використання єдиним користувачем хмарних послуг та контролюється ним;

колективна хмара - хмарна інфраструктура, що поділена між визначеною групою взаємопов'язаних користувачів хмарних послуг, які мають спільні потреби, та контролюється користувачами хмарних послуг самостійно або їх представниками;

публічна хмара - хмарна інфраструктура, що потенційно доступна для невизначеного кола користувачів хмарних послуг та контролюється надавачем хмарних послуг;

гібридна хмара - хмарна інфраструктура, що є композицією з двох або більше різних хмарних інфраструктур (приватні, колективні або публічні), що є самостійними об'єктами, пов'язаними між собою технологіями, що дозволяють переносити дані або комп'ютерні програми між цими об'єктами.

Термін «електронні послуги» та види таких послуг визначено у            підпункті 14.1.56⁵ пункті 14.1 статті 14 розділу І ПКУ. Так, під електронними послугами розуміються послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях. До таких послуг, зокрема, належить надання хмарної послуги в частині надання обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технологій хмарних обчислень.

 

Щодо оподаткування ПДВ

 

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та                 підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186              розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема, належать:

надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);

надання в оренду, лізинг рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів;

послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;

телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов'язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв'язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статях 180 і 208 розділу V ПКУ. Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених статтею 208¹ розділу V ПКУ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує, що податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

У випадку, якщо зазначені у зверненні послуги за своєю фактичною сутністю належать до категорії послуг, визначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то місцем постачання таких послуг буде місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. Оскільки отримувачем зазначених у зверненні послуг є Товариство, то операція нерезидента (постачальника) з постачання таких послуг Товариству (отримувачу) буде об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуватиметься податком у встановленому ПКУ порядку.

Якщо зазначені у зверненні послуги не належать до категорії послуг, визначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ статті 186 розділу V ПКУ, то місцем постачання таких послуг буде місце реєстрації їх постачальника. Оскільки постачальником зазначених у зверненні послуг є нерезидент, то операція нерезидента (постачальника) з постачання таких послуг Товариству (отримувачу) не буде об’єктом оподаткування ПДВ.

З питання віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг, у тому числі до перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ послуг, та визначення коду для таких послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі – ДКПП), враховуючи положення листа Міністерства економічного розвитку та торгівлі України від 11.05.2017 № 3411-08/15258-03, ДПС рекомендує звернутися до ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником ДКПП, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

 

Щодо оподаткування доходів нерезидента

 

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначено пунктом 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4               статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

Перелік таких доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, визначено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

До таких доходів нерезидента не включаються доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення (підпункт «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ).

Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ у разі здійснення резидентом або постійним представництвом нерезидента на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-якої виплати з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримується податок з таких доходів, зазначених у                   підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, за ставкою у розмірі 15 відс. (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.5                  пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до абзацу «ґ» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141    розділу ІІІ ПКУ для цілей пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється зокрема, лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди.

Таким чином, резидент при виплаті платежів за оренду обладнання на користь нерезидента – надавача хмарних послуг утримує податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору.

При цьому, послуги з технічної підтримки, хмарних обчислень, встановлення (налаштування) серверу відповідно до підпункту «к»             підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ не є об’єктом оподаткування податком на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України.

 

Звертаємо увагу, що будь-які висновки щодо умов та порядку отримання від нерезидента хмарних послуг та кваліфікації таких операцій, можуть надаватися відповідно до суті, обставин і характеру проведення таких операцій з урахуванням договірних умов (додатків до договору), а також первинних документів, якими вони супроводжувались.

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).