Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.06.2023 р. № 1648/ІПК/99-00-24-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового
кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, члени наглядової ради товариства здійснюють свої повноваження, надають послуги, отримують оплату своїх послуг та компенсацію витрат, пов’язаних з виконанням ними своїх функцій, відповідно до законодавства України, статуту товариства та на умовах укладених цивільно-правових договорів з товариством.

Умовами укладених цивільно-правових договорів та постановою Кабінету Міністрів України від 04 липня 2017 року № 668 «Про затвердження Порядку визначення умов оплати послуг та компенсації витрат членів наглядових рад державних унітарних підприємств та господарських товариств, у статутному капіталі яких більше 50 відсотків акцій (часток) належать державі» (далі – Порядок) передбачено компенсацію витрат членів наглядових рад, пов’язаних з виконанням ними своїх функцій, за умови їх документального підтвердження.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи оподатковується компенсація витрат членам Наглядової ради товариства на суму відшкодованих їм у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат, відповідно до вимог Кодексу? Яка ознака доходу, в такому випадку, має бути зазначена в звітності?

2. Чи оподатковується компенсація витрат членів Наглядової ради товариства, пов’язаних з виконанням ними своїх функцій, яка компенсується відповідно до умов укладених цивільно-правових договорів та вимог Постанови № 668, відповідно до вимог Кодексу? Яка ознака доходу, в такому випадку, має бути зазначена в звітності?

3. Чи оподатковується компенсація витрат членів Наглядової ради товариства, пов’язаних з виконанням ними своїх функцій під час відрядження, яка компенсується відповідно до умов укладених цивільно-правових договорів та вимог Постанови № 668, відповідно до вимог Кодексу? Яка ознака доходу, в такому випадку, має бути зазначена в звітності?

Порядок створення, діяльність, припинення та виділ акціонерних товариств, їх правовий статус, права та обов’язки акціонерів визначено Законом України від 27 липня 2022 року № 2465-IX «Про акціонерні товариства» (далі – Закон № 2465).

Відповідно до ст. 4 Закону № 2465 структура управління акціонерним товариством може бути однорівневою або дворівневою.

За однорівневої структури управління органами управління акціонерним товариством є загальні збори та рада директорів.

За дворівневої структури управління органами управління акціонерним товариством є загальні збори, орган, відповідальний за здійснення нагляду (наглядова рада), і виконавчий орган (колегіальний або одноосібний). Дворівнева структура управління передбачає чіткий розподіл функцій з безпосереднього управління поточною (операційною) діяльністю акціонерного товариства, які здійснює виконавчий орган, та функцій контролю за роботою виконавчого органу та інших керівників акціонерного товариства (у тому числі підрозділів контролю та внутрішнього аудиту), які здійснює наглядова рада. До складу наглядової ради входять члени наглядової ради, частина з яких у встановлених законом випадках є незалежними директорами.

Структура управління акціонерним товариством визначається статутом акціонерного товариства.

Водночас відповідно до частини першої ст. 69 Закону № 2465 наглядова рада акціонерного товариства є колегіальним органом, що в межах компетенції, визначеної статутом акціонерного товариства та Законом № 2465, здійснює управління товариством, а також контролює та регулює діяльність його виконавчого органу.

Порядок роботи наглядової ради, права та обов’язки її членів, порядок виплати їм винагороди визначаються Законом № 2465, статутом акціонерного товариства, положенням про наглядову раду акціонерного товариства, а також цивільно-правовим чи трудовим договором (контрактом), що укладається з кожним членом наглядової ради (частина друга ст. 69  Закону № 2465).

Абзацом другим частини третьої ст. 69 Закону № 2465 визначено, що членам наглядової ради може виплачуватися винагорода за їхню діяльність. Порядок виплати винагороди членам наглядової ради встановлюється, зокрема,  для приватного акціонерного товариства – статутом такого товариства або положенням про наглядову раду, або положенням про винагороду членів наглядової ради.

Крім того, умови оплати послуг та компенсації витрат членам наглядових рад державних унітарних підприємств та господарських товариств, у статутному капіталі яких більше 50 відсотків акцій (часток) належать державі визначає Порядок.

Так, відповідно до п. 15 Порядку компенсації підлягають витрати членів наглядових рад, пов’язані з виконанням ними своїх функцій, за умови їх документального підтвердження.

До витрат, які компенсуються, належать:

витрати на проїзд;

витрати на проживання у готелі протягом часу участі у засіданнях наглядової ради;

витрати, пов’язані з отриманням віз до інших країн (якщо поїздки за кордон необхідні у зв’язку з виконанням функцій члена наглядової ради);

інші обґрунтовані витрати члена наглядової ради, які пов’язані з виконанням ним своїх функцій.

Умови договору можуть містити обмеження щодо компенсації витрат в межах кожної з витрат, зазначених у цьому пункті.

При цьому згідно з п. 16 Порядку витрати членів наглядових рад компенсуються після вирахування всіх податків і зборів (обов’язкових платежів), визначених законодавством, на підставі актів і оригіналів підтвердних документів, які за змістом та формою повинні відповідати встановленим законодавством вимогам, та на умовах, визначених у договорі.

Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування фізичної особи – резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено вичерпний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно з п. 170.9 ст. 170 Кодексу (п.п. 165.1.11 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

Підпунктом 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у
пунктах 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно з п.п. «а» п.п. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу не є доходом платника податку – фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме: на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), обов’язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці другому п.п. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу витрати не є об’єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість таких витрат.

До підтвердних документів належать:

транспортні квитки або транспортні рахунки та багажні квитанції (у тому числі електронні квитки);

документи, отримані від осіб, які надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, страхові поліси;

документи (виписки та/або відомості з рахунку), що містять визначену законом інформацію про виконані платіжні операції за рахунком, до якого емітовані платіжні інструменти;

документи, що підтверджують виконання операції з використанням платіжних інструментів;

інші документи, що засвідчують вартість витрат.

Основним документом, який регулює відрядження працівників органів державної влади, підприємств, установ та організацій, що повністю або частково фінансуються за рахунок бюджетних коштів, є Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 № 59 (далі – Інструкція № 59).

Відповідно до п. 1 розділу І Інструкції № 59 службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника державного органу (поїздка державного службовця – за розпорядженням керівника державної служби), підприємства, установи та організації, що повністю або частково утримується (фінансується) за рахунок бюджетних коштів (далі – підприємство), на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (за наявності документів, що підтверджують зв’язок службового відрядження з основною діяльністю підприємства).

Згідно з п.п. 14.1.195  п. 14.1 ст. 14 Кодексу працівник – це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

Разом з тим п. 164.2 ст. 164 Кодексу встановлено перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема:

сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до п. 170.9 ст. 170 Кодексу (п.п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

дохід, отриманий таким платником як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу) у вигляді суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов’язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом (п.п. «г» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 цієї статті).

Також вказані доходи, є об’єктом оподаткування військовим збором
(п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Так, згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 Кодексу, та військового збору, встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Враховуючи зазначене, у разі якщо члени наглядової ради є членами керівного органу підприємства, то сума відшкодованих витрат на відрядження не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків за умови виконання вимог, встановлених п. 170.9 ст. 170 Кодексу.

Разом з тим, якщо юридичною особою здійснюється компенсація витрат членів Наглядової ради, які пов’язані з виконанням ними своїх функцій відповідно до умов укладених цивільно-правових договорів та вимог Порядку, то сума такої компенсації у розмірі відшкодованих сум включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням.

Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, із змінами, (далі – Порядок).

Відповідно до Довідника ознак доходів фізичних осіб, наведеного у Додатку 2 до Порядку:

дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 розділу IV Кодексу) відображається податковим агентом за ознакою доходу «126»;

сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до п. 170.9 ст. 170 Кодексу під ознакою доходу «118».

Зауважуємо, що відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.