Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.07.2023 р. № 1848/ІПК/99-00-09-04-03-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду            звернення Товариства щодо практичного застосування окремих норм законодавства, та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У звернені Товариство повідомляє, що отримало ліцензію на зберігання пального та зареєструвало акцизний склад.

Як зазначено у зверненні, відповідно до договору відповідального зберігання нафтопродуктів, повернення нафтопродуктів з відповідального зберігання здійснюється на підставі заявки-доручення Поклажодавця на відвантаження нафтопродуктів третім особам (суб’єктам господарювання), які є його довіреними особами (в тому числі покупцям нафтопродуктів, які знаходяться на відповідальному зберіганні у Товариства).

Договором відповідального зберігання нафтопродуктів передбачається відвантаження нафтопродуктів із зберігання за розпорядженнямПоклажодавця третім особам, а Поклажодавець може здійснювати продаж пального з використанням паливних талонів, проте пальне зберігатиметься на акцизному складі Товариства, а фактичне відвантаження буде здійснюватися Товариством на підставі заявки-доручення Поклажодавця його контрагентам – третім особам.

При цьому, Товариство, здійснюючи зберігання нафтопродуктів, не має жодних господарських відносин з третіми особами, яким нафтопродукти відвантажуються із зберігання за розпорядженням Поклажодавця на підставі паливних талонів, емітованих Поклажодавцем. Товариство здійснює фактичний відпуск пального третім особам та реєструє акцизні накладні у порядку, визначеному Кодексом.

У зверненні Товариство зазначає, що не здійснює жодних розрахункових операцій в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», не приймає готівкових коштів та банківських платіжних карток, та не веде жодних розрахунків з третіми особами за пальне, яке повертається із зберігання.Відпуск пального здійснюється за розпорядженням Поклажодавця.

До звернення Товариства додано копію Договору відповідального зберігання нафтопродуктів (далі – Договір).

Відповідно до Договору:

заявка-доручення на відвантаження нафтопродуктів з відповідального зберігання – це письмове розпорядження Поклажодавця Зберігачу щодо відвантаження нафтопродуктів;

паливний талон – спеціальний талон, що підтверджує право його власника на фіксовану кількість нафтопродуктів певного найменування і марки, які позначені на ньому;

приймання-передача, зберігання та облік нафтопродуктів здійснюється за місцем розташуванням зареєстрованих акцизних складів Зберігача.

Передача нафтопродуктів із відповідального зберігання третім особам здійснюється Зберігачем на підставі заявки-доручення Поклажодавця на відвантаження нафтопродуктів з відповідального зберігання третій особі при наявності у неї паливного талону, який підтверджує фактичне відвантаження нафтопродуктів з відповідального зберігання.

При цьому, паливний талон не є засобом розрахунку, а є товаро-розпорядчим документом, який підтверджує право третьої особи на отримання нафтопродуктів з відповідального зберігання.

Факт надання послуг з відповідального зберігання нафтопродуктів за Договором підтверджується актом надання послуг, який підписується уповноваженими особами двох сторін. Датою початку відповідального зберігання нафтопродуктів є дата, зазначена в акті приймання-передачі нафтопродуктів на відповідальне зберігання. Датою закінчення відповідального зберігання є дата, зазначена в акті повернення нафтопродуктів з відповідального зберігання та дата відмітки «Повернуто із зберігання», яка зазначена на основній частині паливного талону.

Враховуючи зазначене Товариство запитує:

1. Якого отримувача пального Товариство має вказати у акцизній накладній при фактичному відвантаженні пального третій особі за заявкою-дорученням Поклажодавця про повернення пального з відповідального зберігання? Чи має Товариство визначати в якості отримувача пального самого Поклажодавця чи третю особу, якій безпосередньо відвантажується пальне за заявкою-дорученням Поклажодавця у бак транспортного засобу третьої особи?
2. Який код операції, ознака щодо умов оподаткування та ознака щодо напрямів використання пального має зазначатись в акцизній накладній при поверненні Товариством пального з відповідального зберігання за заявкою-дорученням Поклажодавця третім особам у паливний бак транспортного засобу третьої особи?
3. В декларації якого звітного періоду відображаються обсяги пального за складеними акцизними накладними/розрахунками коригування, якщо дата їх складання та дата реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних (далі - ЄРАН)припадають на різні звітні періоди?
4. Чи підпадає під ліцензування операція Товариства з повернення пального з відповідального зберігання третім особам за заявкою-дорученням Поклажодавця? Якщо так, то який вид ліцензії (оптова  чи роздрібна торгівля) має отримувати Товариство при фактичному відвантаженні пального у паливний бак транспортного засобу третьої особи за заявкою-дорученням Поклажодавця про повернення пального з відповідального зберігання?
5. Чи має Товариство при фактичному відвантаженні пального третім особам за заявкою-дорученням Поклажодавця про повернення пального з відповідального зберігання використовувати касовий апарат? Якщо у касового апарату відсутня технічна можливість зазначати вартість повернутого пального з відповідального зберігання у розмірі «0» грн. (оскільки Товариство не продає пальне та не визначає його вартість), то що може бути вказано у графі «Ціна»?
6. При наданні заявки-доручення на відвантаження пального з відповідального зберігання третій особі, якого саме суб’єкта господарювання має зазначати Поклажодавець: свого контрагента, якому Поклажедавець передав паливні талони на отримання з відповідального зберігання пального або контрагента – фактичного отримувача пального з відповідального зберігання?

До запитання 1.

Згідно з п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу реалізація пального для цілей розділу VI Кодексу – це будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

Відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв’язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, талон – це спеціальний талон, придбаний заумовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Відповідно до п.п. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодексу платником акцизного податку є особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.

Платник податку при ввезенні на митну територію України пального або спирту етилового, з якого сплачено акцизний податок, або на умовах, визначених статтею 229 Кодексу, або реалізації пального або спирту етилового зобов’язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її вЄРАН з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи (п. 231.1 ст. 231 Кодексу).

Оскільки умовами Договору передбачено, що Товариство здійснюєповернення пального зі свого акцизного складу отримувачам пального – представникам Поклажодавця(тобто представникам суб’єкта господарювання) за його заявкою-дорученням на відвантаження нафтопродуктів, та за наявності у отримувача паливних талонів з номером, який відповідає номеру талона, зазначеного у заявці-дорученні Поклажодавця на відвантаження пального з відповідального зберігання третій особі, такі операції передбачають складання акту повернення нафтопродуктів з відповідального зберігання, а тому в акцизній накладній постачальнику необхідно зазначати реквізитиПоклажодавця як отримувача пального.

До запитання 2.

Відповідно до п. 231.1 ст. 231 Кодексу, платник податку при реалізації пального зобов’язаний скласти в електронній формі акцизну накладну, за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального, та зареєструвати її в ЄРАНз дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Згідно із п. 231.3 ст. 231 Кодексу акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального.

При відвантаженні пального з акцизного складу/акцизного складу пересувного наакцизний склад іншого суб’єкта господарювання для зберігання, а також при зворотному відвантаженні такого пального його власнику, суб’єкти господарювання, які здійснюють фізичний відпуск пального, складають акцизні накладні у двох примірниках на кожну операцію, та реєструють їх в ЄРАН з дотриманням строків реєстрації, встановлених п. 231.6 ст. 231 Кодексу.

Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового затверджений наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2020 № 729 (далі - Порядок).

В акцизній накладній, складеній при здійсненні фізичного відпуску  пального зі зберігання у паливний бак транспортного засобу представникам поклажодавця, зазначаються:

код операції для складання в одному примірнику або «3» (реалізація суб’єкту господарювання не платнику), якщо поклажодавець не є платником акцизного податку з реалізації пального, або «7» (реалізація пального платнику, при якій обсяг пального, на який такий платник може скласти акцизну накладну / розрахунок коригування акцизної накладної, не збільшується (в тому числі суб’єкту господарювання, який на одну із дат операцій (або на дату реєстрації або на дату складання) не зареєстрований платником)), якщо поклажодавець є платником акцизного податку з реалізації пального;

умова оподаткування, за якою пальне обліковується в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового;

напрям використання пального або «5»(реалізація пального у паливний бак транспортного засобу платника через паливороздавальну або оливороздавальну колонку з акцизного складу, який не є місцем роздрібної торгівлі пальним) якщо поклажодавець є платником акцизного податку з реалізації пального, або «0», якщо поклажодавець не є платником акцизного податку з реалізації пального.

Звертаємо увагу, що зазначення в акцизних накладних напряму використання «15» (фізичний відпуск (відвантаження) зберігачем пального суб’єкту господарювання - платнику, пальне якого зберігалося на акцизному складі зберігача) (п. 14 розділу II Порядку) передбачено лише для умови оподаткування «5» (залишки пального, які не обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального (утворилися станом до 01 липня 2019 року у суб’єктів господарювання, які до 01 липня 2019 року не є платниками акцизного податку з реалізації пального)).

Умова оподаткування «5» може бути зазначена тільки у суб’єктів господарювання, які до 01 липня 2019 року не підпадали під визначення платника акцизного податку з реалізації пального згідно з пунктом 212.1 статті 212 розділу VI Кодексу та не були зареєстровані в Реєстрі платників акцизного

податку з реалізації пального, а з 01 липня 2019 року підпадають під визначення платника акцизного податку з реалізації пального згідно з пунктом 212.1 статті 212 розділу VI Кодексу та зареєстровані в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового (пункт 4  розділу II Порядку).

Слід зазначити, що до звернення Товариства не надано будь-яких первинних документів, що фіксують факти здійснення господарських операцій.

 

До запитання 3.

Розрахунок суми акцизного податку з реалізації пального здійснюється у додатку 1¹ «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації пального відповідно до п.п. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПКУ» (далі – Додаток 1¹) до декларації акцизного податку (далі – Декларація), форма та Порядок заповнення та подання яких затверджені наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку» зі змінами та доповненнями (далі – Порядок № 14).

Додаток 1¹ до Декларації заповнюють усі платники акцизного податку з реалізації пального (в тому числі виробники). Дані заносяться за акцизними складами/акцизними складами пересувними із зазначенням їх унікального номера в розрізі товарів (продукції) за кодами згідно з УКТ ЗЕД, зокрема:

у графі 4 «Обсяги пального за місцем діяльності за акцизними накладними, розрахунками коригування до акцизних накладних (в тис. л, приведеного до t 15° C) – отриманого» зазначаються обсяги пального, приведеного до t 15° C, отриманого суб’єктом господарювання у звітному періоді, зазначені у других примірниках зареєстрованих у Єдиному реєстрі акцизних накладних (далі – ЄРАН):

акцизних накладних, складених у звітному періоді;

розрахунках коригування до акцизних накладних, якими коригуються показники акцизної накладної, складеної у звітному періоді (п.п. 4 п. 2 розділу V Порядку № 14);

у графі 5 «Обсяги пального за місцем діяльності за акцизними накладними, розрахунками коригування до акцизних накладних (в тис. л, приведеного до t 15° C) – реалізованого» зазначаються обсяги реалізованого суб’єктом господарювання пального, приведеного до t 15° C, зазначені в перших примірниках зареєстрованих у ЄРАН:

акцизних накладних, складених у звітному періоді;

розрахунках коригування до акцизних накладних, якими коригуються показники акцизної накладної, складеної у звітному періоді (п.п. 5 п. 2 розділу V Порядку № 14).

Отже, обсяги пального за акцизними накладними/розрахунками коригування до акцизних накладних, якими коригуються показники акцизної

накладної, складеної у звітному періоді, дата складання яких та дата реєстрації в ЄРАН припадають на різні звітні періоди, відображаються в Декларації того звітного періоду, в якому складені зазначені у пп. 4 та 5 п. 2 розділу V Порядку № 14 примірники акцизної накладної/розрахунку коригування, за умови, що на момент подачі Декларації вони зареєстровані в ЄРАН.

 

До запитання 4.

Статтею 1 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон № 481) встановлено:

ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ, що засвідчує право суб’єкта господарювання (у тому числі іноземного суб’єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у Законі № 481 видів діяльності протягом визначеного строку;

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;

місце оптової торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для здійснення оптової торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;

місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;

оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб'єктам господарювання (у тому числі іноземним суб'єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;

роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції / автогазозаправної станції / газонаповнювальної станції / газонаповнювального пунктута інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 (із змінами) (далі – Правила № 1442).

Відповідно до п. 3 Правил № 1442 роздрібна торгівля нафтопродуктами здійснюється за наявності у суб'єкта господарювання відповідних документів дозвільного характеру та ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Торгівля нафтопродуктами, призначеними для відпуску споживачам, здійснюється через мережу автозаправних станцій, автогазозаправних станцій та автогазозаправних пунктів.

Згідно з п. 9 Правил № 1442 розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві в обов'язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.

Відповідно до ст. 2 Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами) розрахункова операція – це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Оскільки зазначена у зверненні діяльність Товариства не відповідає визначенню «роздрібна торгівля пальним», наданому у ст. 1 Закону № 481, така діяльність може здійснюватися не на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним, в якій зазначено місце здійснення такої діяльності. Така діяльність може здійснюватися також на підставі ліцензії на право зберігання пального, крім ліцензіїна право зберігання пального виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

До запитання 5.

Основним нормативно-правовим актом, що встановлює правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторіврозрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265).

У відповідності до преамбули Закону № 265, встановлення норм щодо незастосування РРО/ПРРО у інших законах, крім Кодексу, не допускається.

Дія Закону № 265 поширюється на усіх суб’єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб’єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Кодексу, не допускається.

За визначенням, наведеним у абзаці сьомому статті 2 Закону № 265, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг),видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Отже враховуючи зазначене,та відповідно до інформації зазначеної у  запиті, у разі якщо Товариство не здійснює розрахункових операцій у розумінні Закону № 265 то його діяльність не підпадає під вимоги ц