Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.07.2023 р. № 2052/ІПК/99-00-04-02-03-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію  податкових накладних (далі – ПН) в Єдиному реєстрі податкових  накладних (далі – ЄРПН), та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємство надає послуги, пов’язані з програмним забезпеченням, які звільнені від оподаткування згідно вимог чинного законодавства України. Основними покупцями послуг у Підприємства є неплатники податків (у тому числі суди та інші державні установи).

Враховуючи вищевикладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

  1. Чи застосовуються штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію ПН за операціями, які звільнені від оподаткування?

2.Чи може бути застосована до описаної вище ситуації штрафна санкція за несвоєчасну реєстрацію ПН у розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість (далі – ПДВ))?

3.Чи є ПН, складена на неплатників податків такою, що вважається складеною відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу?

У наданомуплатникомподаткузверненні,не наведено фактичних обставин щодо звільнення Підприємства від оподаткування. Поряд з цим,

згідно з данимиінформаційно–комунікаційних систем ДПС, Підприємство декларує обсяги операцій лише за ставкою 20%.

Щодо питань 1 та 2

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу(пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

При цьому пунктом 44.1 статті 44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року№ 996–XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Тому платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996).

Пунктом 30.1 статті 30 Кодексу визначено, що податкова пільга – передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов’язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 статті 30 Кодексу.

Підставами для надання податкових пільг, відповідно до пункту 30.2 статті 30 Кодексу є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об’єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

Податкова пільга надається шляхом звільнення від сплати податку та збору (підпункт «г»пункту 30.9  статті 30 Кодексу).

Операції, що звільнені від оподаткування визначені статтю 197 Кодексу.

Крім того, пунктом 26¹ статті 26 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу передбачено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільнялись від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Для цілей пункту 26¹ статті 26 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу до програмної продукції відносяться:

результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

примірники (копії, екземпляри) комп’ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп’ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп’ютерної програми чи в іншій формі;

будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

криптографічні засоби захисту інформації.

Під постачанням послуг розуміється  будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункт 14.1 статті 14 Кодексу). Під продажем результатів робіт (послуг) – будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об’єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункт 14.1.203 пункт 14.1 статті 14 Кодексу).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти ПН в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Строки реєстрації ПН/розрахунків коригування до податкових накладних (далі – РК) в ЄРПН визначені пунктом 201.10 статтею 201, пунктом 89 підрозділу 2 та підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

Поряд з цим, підпунктом 69.2 пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пунктом 112.8 статті 112 Кодексу (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Відповідальність за порушення строків, визначених Кодексом, для реєстрації ПН/РК в ЄРПН передбачена пунктом 120¹.1 статті 120¹ та пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу.

Пунктом 120¹.1 статті 120¹ визначено, що порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу для реєстрації ПН/РК в ЄРПН тягне за собою накладення на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статтей 192 і 201 Кодексу покладено обов’язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 грн, при реєстрації в ЄРПН:

ПН/РК, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування ПДВ;

ПН/РК, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою;

ПН, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» пункту 198.5 статті 198 Кодексу, та РК, складеного до такої ПН;

ПН, складеної відповідно до статті 199 Кодексу, та РК, складеного до такої ПН;

ПН, складеної відповідно до пункту 201.4 статті 201 Кодексу, та РК, складеного до такої ПН.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, протягом дії  воєнного стану в України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим  Законом України, «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», від 24 лютого 2022 року № 2102-IX та шести місяців після місяця, в якому воєнний  стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділом 2 розділу ХХ Кодексу для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, встановлюються у розмірі:

2 відсотки суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, в разі порушення строків, визначених Кодексом, для реєстрації в ЄРПН ПН, складених на операції, звільнені від оподаткування, застосовуються штрафні санкції в розмірах, встановлених пунктом 120¹.1 статті 120¹ Кодексу, а саме, штраф в розмірі 2 відсотків обсягу постачання, але не більше 1020 гривень.

Щодо питання 3

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з базиоподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену ПН за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари / послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об’єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Отже, норми пункту 198.5 статті 198 Кодексу стосуються суб’єктів господарювання –платників ПДВ в частині нарахування податкових зобов’язань, як «компенсації» по товарам/послугам, необоротним активам придбаним/виготовленим з ПДВ, які придбані для використання та/або у подальшому починають використовуваться в неоподатковуваних операціях.

Слід зазначити, що на підставі підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу зупинявся(ється)  перебіг строків, зокрема щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу.