Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.07.2023 р. № 2168/ІПК/99-00-21-02-03-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питаньвизначення експортних операцій контрольованими відповідно до статті 39 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) та їх відображення у податковій декларації з податку на прибуток підприємств (далі - Декларація)та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу, в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що протягом 2021 та
2022 років здійснював експортні операції по договору, який укладено з покупцем - резидентом Республіки Молдова (далі -нерезидент) на суму у 2021 році -704,5 тис.грн, у 2022 році -1 591,2 тис.грн. Зазначені суми були враховані в доході від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку та відображені у рядку 01 Декларації  за відповідні роки. Річний дохід платника податків від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за 2021 рік не перевищував двадцяти мільйонів гривень, а за 2022 рік не перевищував сорока мільйонів гривень. Коригування фінансового результату дооподаткування на різниці, які виникають відповідно до Кодексу, платником податків не здійснювалось.

У зв’язку з чим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи є операції з експорту товарів у 2021 та 2022 роках на адресу нерезидента контрольованими в розумінні статті 39 розділу I Кодексу?
2.  Чи вірно платник податку відобразив в Деклараціях за наведені звітні періоди вартість реалізованих на адресу нерезидента товарів у складі доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку (рядок 01 Декларації)   за відповідні роки без здійснення коригування фінансового результату дооподаткування на різниці, які виникають відповідно до Кодексу (рядок 03 Декларації)?
3. Чи повинен був платник податку збільшити фінансовий результат до оподаткування  на суму 30 відсотків вартості товарів,  реалізованих у 2021 та
   2022 роках на користь нерезидента?

 

Щодо питання 1

Підпунктом 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов'язаними особами -нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті
39 розділу I Кодексу господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно:

операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

операції з придбання (продажу) послуг;

операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об'єктами інтелектуальної власності;

фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів.

Згідно з підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує
10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Обсяг операцій щодо реалізації товарів, проведених платником податків у 2021 році становив 704,5 тис. грн., у 2022 році – 1591 тис. гривень.

Враховуючи, що обсяг операцій між платником податку та нерезидентом не перевищує 10 мільйонів гривень, такі операції з експорту товарів у 2021 та 2022 роках відповідно до підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу не є контрольованими.

Водночас варто зауважити, що відповідно до підпункту 39.2.1.9 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу обсяг господарських операцій платника податків для цілей підпункту 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

 

Щодо питання 2 -3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку відображається у рядку
01 Декларації, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897.

Цей рядок визначає категорію платників податку на прибуток у відповідності до обсягу доходів та обов'язок застосування податкових різниць.

Згідно з абзацом десять підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу
I Кодексу до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі -ПсБО 15 «Дохід»).

Відповідно до пункту 8 ПсБО 15 «Дохід» дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

- покупцеві передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

- підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

- сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

- є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Отже,за умови дотримання вимог пункту 8 ПсБО 15 «Дохід»,відображення операцій щодо реалізації товарів на адресу нерезидента у рядку 01 Декларацій за 2021 та 2022 роки є правомірним.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу I Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Абзацом вісім підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу III Кодексу передбачено, що для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу).

Зважаючи на зазначене вище, платник податків має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі податкові різниці не більше одного разу протягом безперервної сукупності років, в кожному з яких його розмір доходу не перевищував вказані сорок мільйонів гривень.

У разі прийняття рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), про прийняте рішення зазначається в Декларації, зокрема вказується номер та дата розпорядчого документа платника податків, на підставі якого прийнято таке рішення. У цьому випадку Декларація складається без застосування коригувань на різниці, визначені Кодексу.

Відображення різниць залежно від видів здійснених операцій та норм Кодексу, які передбачають відповідне коригування фінансового результату до оподаткування, здійснюється у додатку РІ «Різниці» до рядка 03 РІ Декларації.

Підпунктом 140.5.5¹ пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу визначено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму
30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 розділу I Кодексу), реалізованих на користь, зокрема, нерезидентів зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 року № 1045 затверджений перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу (далі –Перелік № 1045), до якого включенаРеспубліка Молдова.

Вимоги підпункту 140.5.5¹ пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею
39 розділу I Кодексу, але без подання звіту (абзац п’ять підпункту 140.5.5¹ пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу).

При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого статтею 39 розділу I Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації (абзац 6 підпункту 140.5.5¹ пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу).

У разі якщо операції з нерезидентом, держава реєстрації якого включена до Переліку № 1045, не підпадають під визначення контрольованих та платник податку не прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), то вінповинен збільшити фінансовий результат до оподаткування на 30 відсотків вартості реалізованих на адресу нерезидента товарів згідно з вимогами підпункту 140.5.5¹ пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу або підтвердити суму таких доходів за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 розділу I Кодексу, без подання звіту.

Згідно з підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом. 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).