Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У М.КИЄВІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.08.2023 р. № 2680/ІПК/26-15-04-04-08

Головне управління ДПС у м. Києві за результатами розгляду зверненнящодо окремих питань, пов‘язаних із постачанням програмного забезпеченнята, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство в 2021 році отримало від Замовника аванс за програмне забезпечення, за даною операцією було складено податкову накладну (далі – ПН) і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) без ПДВ. Реалізація програмного забезпечення не відбулась. Товариство в 2023 році отримало другу частину передоплати за зазначене програмне забезпечення, пільгу з 01.01.2023 – скасовано. Відповідно до договору, складеного між Товариством та Замовником, операція не оподатковується ПДВ.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Враховуючи зміни, внесені до Кодексу щодо скасування пільги, чи потрібно Товариству заключати додаткову угоду з Замовником?
2. Який порядок виписки та реєстрації ПН при надходженні другої частини передоплати та необхідність нарахування ПДВ за ставкою 20 %?
3. Чи необхідно складати розрахунок коригування до податкової накладної, складеної в 2021 році, у разі реалізація програмного забезпечення здійснюється після скасування пільгового режиму?

        Разом з тим, у зверненні не зазначено:

        на яких умовах Товариство здійснюватиме постачання зазначеного в зверненні програмного забезпечення?;

        якому суб‘єкту господарювання (резиденту чи нерезиденту) здійснюватиметься постачання зазначеного в зверненні програмного забезпечення?

У зв’язку з цим ГУ ДПС у місті Києві надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.   

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності - це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об'єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.

Згідно з частиною першою статті 420 та частиною першою статті 433 ЦКУ до об'єктів права інтелектуальної власності та авторського права, зокрема, належать комп'ютерні програми.

Термін «комп’ютерна програма» визначено у Законі України від 01 грудня 2022 року № 2811-IX «Про авторське право і суміжні права».

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та  підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу). Під продажем результатів робіт (послуг) розуміються будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V Кодексу, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема, належать;

надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць) (підпункт «а» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу);

 послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем (підпункт «в» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу).

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V Кодексу).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Відповідно до підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу не є об’єктом оподаткування ПДВ операції з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

При цьому підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу визначено, що роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об'єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних та їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник ПДВ зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексу терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу було визначено, що тимчасово, з  01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу.

З 01.01.2023 припинив дію режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ГУ ДПС у місті Києві інформує, що податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

 

Щодо питання 1

        Господарські відносини між платниками не є компетенцією ГУ ДПС у м. Києві, а тому  платники податку самостійно врегульовують господарські правовідносини зі своїми контрагентами, у тому числі ті, що стосуються питань

укладання додаткових угод з Замовником за операціями з постачання програмного забезпечення.

Щодо питання 2        

У випадку, якщо Товариством здійснюється операція з постачання Замовнику права на використання програмного забезпечення (без передачі виключних майнових прав на таке програмне забезпечення), то у розумінні норм, визначених підпунктами 14.1.185 та 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу, така операція буде розцінюватися як операція з постачання послуг.

У випадку перерахування Замовником Товариству залишку несплаченої за товари/послуги суми коштів або фактичного постачання товарів/послуг після завершення дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ Товариство зобов’язане нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти податкову накладну (на перерахований залишок несплаченої за такі товари/послуги суми коштів) і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

 

Щодо питання 3

Якщо дата здійснення платником ПДВ операції з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України (дата виникнення «першої події», визначена відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПДВ) припадала на період, в якому існували підстави для застосування до такої операції режиму звільнення від оподаткування ПДВ (у тому числі встановленого пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу), то у випадку часткового отримання авансу у вказаному вище періоді (на дату виникнення «першої події») податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються, але за такою звільненою від оподаткування ПДВ операцією платник ПДВ зобов’язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

При цьому слід зазначити, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені Кодексом.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.