Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.08.2023 р. № 2620/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо складання розрахунку коригування до податкової накладної та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює постачання (продаж) резиденту (покупцю) на умовах відстрочення платежу програмної продукції, придбаної за межами митної території України. При цьому вартість такої програмної продукції визначається в еквіваленті до долара США за курсом на дату оплати.

На дату постачання (передачі) програмної продукції резиденту (покупцю) (28.10.2021), що підтверджується підписанням акту прийому-передачі, було складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну без ПДВ, оскільки на вказану дату операція з постачання такої програмної продукції підлягала звільненню від оподаткування ПДВ.

На дату здійснення покупцем оплати за програмну продукцію (06.03.2023) її вартість збільшилась у зв’язку із зростанням курсу іноземної валюти (долара США).

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо складання розрахунку коригування до податкової накладної після постачання програмної продукції у зв’язку з переглядом ціни та підтвердження правильності розуміння податкового законодавства. 

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14                  пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ. Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 із змінами і доповненнями (далі –                 Порядок № 1307).

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до                    Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201  розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192  розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Разом з цим, до 01.01.2023 діяв режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ до операцій з:

постачання програмної продукції;

програмною продукцією (у тому числі надання права на використання програмної продукції), плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Враховуючи викладене ДПС повідомляє, що інформації, наявної у зверненні, недостатньо для надання у повній мірі відповіді на порушені питання, а тому ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо таких питань.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

На дату фактичного постачання програмної продукції покупцю (на дату виникнення «першої події»), операція з постачання якої підлягала звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, постачальник (платник ПДВ) зобов’язаний був скласти податкову накладну без ПДВ, виходячи із вартості такої програмної продукції, визначеної у відповідному договорі, і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.  

У випадку, якщо на дату здійснення покупцем оплати за таку програмну продукцію її вартість збільшилась у зв’язку із зростанням курсу іноземної валюти та, відповідно, відбувся перегляд (перерахунок) ціни на програмну продукцію після її фактичного постачання, то постачальник на таку дату зобов’язаний був скласти розрахунок коригування до вказаної вище податкової накладної за формою та правилами, встановленими Порядком № 1307, яким, зокрема, відкоригувати ціну та обсяг постачання. При цьому перегляд (перерахунок) ціни на програмну продукцію має бути підтверджений належним чином складеними первинними (бухгалтерськими) документами.

Разом з цим ДПС інформує, що у межах індивідуальної податкової консультації контролюючим органом надається виключно роз’яснення щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.

Водночас, кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність, а тому, у разі необхідності, Товариство має право повторно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, яке міститиме розширений опис та відповідні матеріали (у тому числі копії документів, договорів) щодо розглянутої ситуації.

Достовірність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ і правомірність складання платником податків тих чи інших документів (у тому числі податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної) та/або застосування пільгових режимів оподаткування ПДВ при здійсненні тих чи інших операцій може бути встановлена контролюючим органом виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу II ПКУ).