Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.09.2023 р. № 2868/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                               щодо можливості складання розрахунку коригування до податкової накладної та коригування податкового кредиту та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, між Товариством та Підприємством було укладено договір на поставку обладнання від 01.11.2021 (далі – Договір від 01.11.2021).

За умовами Договору від 01.11.2021 Товариство здійснило передоплату за обладнання.

Станом на 10.05.2023 обладнання не було виготовлене у зв’язку з повномасштабним вторгнення російської федерації в Україну.

Договір від 01.11.2021 було розірвано сторонами.

Товариство листом від 10.05.2023 № 10 звернулося до Підприємства з проханням повернути попередньо перераховану передоплату за обладнання.

Водночас, на дату такого звернення Підприємство перебувало на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності зі сплатою єдиного податку за  ставкою 2 відс. доходу.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо необхідності складання розрахунку коригування до податкової накладної та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) та коригування податкового кредиту в описаній у зверненні ситуації.

Разом з тим у зверненні не зазначено, чи було Підприємством фактично повернено Товариству попередньо перераховану ним передоплату за обладнання і на яку дату?

У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм ПКУ щодо порушеної у зверненні ситуації.    

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Правила формування податкових зобов’язань та податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено     статтями 187 і 192, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники ПДВ в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ (пункт 201.8 статті 201 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189  розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246  (далі – Порядок № 1246).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, щодо реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, з 01 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 01 серпня 2023 року, положення             розділу XIV ПКУ застосовуються з урахуванням особливостей, визначених зазначеним пунктом.

Згідно з підпунктом 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, встановлювалася у розмірі 2 відсотки доходу, визначеного відповідно до статті 292 глави 1 розділу XIV ПКУ.

Відповідно до підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ платники єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, звільнялися від обов’язку нарахування та сплати ПДВ за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, а також від подання податкової звітності з ПДВ, а їх реєстрація платником ПДВ була призупиненою.

Під призупиненням реєстрації платником ПДВ для цілей пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ розуміється, що для платників єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, призупинялися права та обов’язки, встановлені розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ (у тому числі щодо складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування) на період використання особливостей оподаткування, встановлених підпунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ.

Основні принципи функціонування Системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) визначено статтею 200¹ розділу V ПКУ. Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» затверджено  Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість  (далі – Порядок № 569).

Починаючи із дати запровадження СЕА ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015, реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах суми, яка обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ розділу V ПКУ та  пунктом 9 Порядку № 569 (далі – реєстраційна сума).

Складовою такої формули є показник ∑_{НаклОтр} - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 розділу V ПКУ та зареєстрованими в ЄРПН, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в ЄРПН.

Обрахунок реєстраційної суми, а також складових формули, на підставі якої визначається така сума, здійснюється автоматично, відповідно до норм ПКУ. Зокрема, показник ∑_{НаклОтр} та, відповідно, реєстраційна сума платника податку автоматично збільшується при реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених контрагентами на такого платника податку.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

За загальними правилами розрахунок коригування до податкової накладної повинен складатися на дату виникнення підстав, визначених пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ.

Реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах наявної реєстраційної суми.

 

Випадок 1 (якщо повернення Товариству (покупцю) грошових коштів (передоплати) було здійснено Підприємством (постачальником) до 01.08.2023, тобто у періоді коли Підприємство (постачальник) було платником єдиного податку третьої групи за ставкою 2 відс. доходу (неплатником ПДВ)).

 

Нормами ПКУ не передбачено особливостей коригування податкових зобов’язань з ПДВ Підприємства (постачальника), який на дату повернення покупцю грошових коштів (передоплати) був платником єдиного податку третьої групи за ставкою 2 відс. доходу (неплатником ПДВ).

У разі, якщо повернення Підприємством (постачальником) грошових коштів (передоплати) Товариству (покупцю) фактично здійснювалося до 01.08.2023, тобто на дату, коли реєстрація платником ПДВ Підприємства (постачальника) була призупинена, то податкові зобов’язання з ПДВ Підприємства (постачальника) коригуванню не підлягають та розрахунок коригування на зменшення податкових зобов’язань не складається, у тому числі після переходу Підприємства (постачальника) на загальну систему оподаткування (відновлення його реєстрації платником ПДВ).

Водночас, Товариство (покупець) зобов’язане зменшити відповідну суму податкового кредиту з ПДВ шляхом нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими  пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

 

Випадок 2 (якщо повернення Товариству (покупцю) грошових коштів (передоплати) було здійснено Підприємством (постачальником) починаючи з 01.08.2023, тобто з дати, коли Підприємству (постачальнику) було відновлено реєстрацію платником ПДВ).

У разі, якщо повернення Підприємством (постачальником) грошових коштів (передоплати) Товариству (покупцю) фактично здійснювалося починаючи з  01.08.2023, тобто на дату, коли Підприємству (постачальнику) було відновлено реєстрацію платником ПДВ, то на дату такого повернення Підприємство (постачальник) зобов’язане скласти розрахунок коригування до податкової накладної та надіслати такий розрахунок коригування Товариству (покупцю) для реєстрації в ЄРПН.

Після реєстрації Товариством (покупцем) в ЄРПН такого розрахунку коригування Підприємство (постачальник) зобов’язане зменшити відповідну суму податкових зобов’язань з ПДВ, а Товариство (покупець) на дату проведення відповідного коригування зобов’язане зменшити суму податкового кредиту.

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).