Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.09.2023 р. № 2898/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                                 щодо податкових наслідків з ПДВ в описаних у зверненнях ситуаціях та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Товариство має намір укласти з державним замовником державний контракт на постачання товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення).

З метою виконання такого державного контракту Товариству необхідно здійснити ввезення товарів (складові частини), визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України (далі – МКУ), на митну територію України у митному режимі імпорту, які будуть використовуватися для виготовлення Товариством товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення).

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) що буде об’єктом оподаткування ПДВ у разі укладення вказаного вище державного контракту на постачання товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення)?;

2) якою буде база оподаткування ПДВ за операцією з постачання товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення)?;

3) чи оподатковуватиметься ПДВ операція Товариства з постачання державному замовнику у сфері оборони власновиготовлених товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення) на митній території України?;

4) чи застосовуватимуться до операції Товариства з постачання державному замовнику у сфері оборони власновиготовлених товарів оборонного призначення (продукції оборонного призначення) на митній території України норми, визначені пунктом 197.23 статті 197 розділу V ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено Законом України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808).

Згідно з пунктами 2, 10, 17, 28 та 29 частини першої статті 1 розділу І  Закону № 808:

виконавець державного контракту (договору) з оборонних закупівель (далі - виконавець державного контракту (договору) - суб'єкт господарювання незалежно від організаційно-правової форми та форми власності або іноземний суб'єкт господарювання (інша іноземна юридична особа) чи об'єднання юридичних осіб, з якими укладено державний контракт (договір) за результатами проведення закупівель, визначених Законом № 808;

державні замовники у сфері оборони (далі - державні замовники) - визначені Кабінетом Міністрів України центральні органи виконавчої влади, інші державні органи, військові формування, утворені відповідно до законів України;

державний контракт (договір) (далі - державний контракт (договір)) - угода, укладена у письмовій формі державним замовником від імені держави з виконавцем відповідно до затверджених планів закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення;

співвиконавці/субпідрядники - суб'єкти господарювання незалежно від їх форми власності, іноземні суб'єкти господарювання, які залучаються виконавцями державних контрактів (договорів) на підставі договорів, у тому числі зовнішньоекономічних договорів (контрактів), до виконання укладених із державним замовником державних контрактів (договорів);

товари оборонного призначення - озброєння, військова та спеціальна техніка, зброя і боєприпаси, спеціальні комплектувальні вироби для їх виготовлення та експлуатації, матеріали та обладнання, спеціально призначені для їх розроблення, виготовлення або використання, спеціальні технічні засоби, технічні засоби розвідки, засоби технічного та криптографічного захисту інформації, засоби спеціального зв'язку, космічна техніка військового та подвійного призначення, засоби індивідуального захисту (бронежилети всіх класів захисту, протиударні, кулезахисні шоломи, комплекти протиударного захисту тощо), спеціальні засоби (кайданки, кийки, засоби, споряджені речовинами сльозогінної, світлошумової дії тощо), спеціальні (спеціалізовані) транспортні засоби; комп'ютерна, оптична, вимірювальна та інша техніка; спеціальний формений одяг, необхідний для виконання завдань правоохоронними органами, структурними підрозділами органів виконавчої влади, що реалізують державну політику у сферах забезпечення охорони прав і свобод людини, інтересів суспільства і держави, протидії злочинності, підтримання публічної безпеки і порядку, військовими формуваннями з правоохоронними функціями, товари подвійного використання для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, розвитку обороноздатності держави та системи національної стійкості, а також будь-які інші товари, які закуповуються державними замовниками, визначеними згідно з пунктом 10 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808, для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони.

Закупівля товарів, робіт і послуг оборонного призначення за імпортом здійснюється відповідно до вимог статей 11 і 12 Закону № 808 та з урахуванням вимог законів України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність», від 20 лютого 2003 року № 549-IV «Про державний контроль за міжнародними передачами товарів військового призначення та подвійного використання», від 14 серпня 2014 року № 1644-VII «Про санкції», інших законодавчих актів, що регулюють зазначені питання.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

Податок на додану вартість становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування ПДВ до операцій з ввезення товарів на митну територію України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ.

За загальними правилами база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ.

Так, пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до пункту 197.23 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів, визначених частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ, та з першого постачання таких товарів на митній території України для їх використання у виробництві товарів оборонного призначення, визначених згідно із законом, та якщо замовником таких товарів є державний замовник у сфері оборони, визначений Кабінетом Міністрів України.

У разі нецільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ, платник ПДВ збільшує податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає порушення, на суму податку, що мала бути сплачена у момент ввезення таких товарів чи нарахована за операціями із постачання таких товарів, сплачує пеню, нараховану відповідно до ПКУ, та несе фінансову, адміністративну та кримінальну відповідальність, встановлену ПКУ та законодавством України.

Звільнення від оподаткування, встановлене пунктом 197.23 статті 197  розділу V ПКУ, не застосовується до операцій із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту та з постачання на митній території України товарів, що мають походження з країни, визнаної державою-окупантом згідно із законом України та/або визнаної державою-агресором по відношенню до України згідно із законодавством, або ввозяться з території такої держави-окупанта (агресора) та/або з окупованої території України, визначеної такою згідно із законом України.

Водночас, частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ визначено, що звільняються від оподаткування ввізним митом складові (матеріали, вузли, агрегати, устаткування та комплектувальні вироби), що ввозяться на митну територію України в митному режимі імпорту для використання у виробництві товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, якщо замовником такої продукції є державний замовник у сфері оборони, визначений Кабінетом Міністрів України, що класифікуються за кодами товарів згідно з УКТ ЗЕД, перерахованими у такій частині МКУ.

Порядок ввезення, першого постачання та цільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, для використання у виробництві продукції оборонного призначення, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2016 року № 170.

Підпунктами 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України, зокрема:

товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» - «л» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ;

товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

 

Щодо питань 1 - 3

 

У разі, якщо згідно з умовами зазначеного у зверненні державного контракту відбуватиметься виключно постачання державному замовнику у сфері оборони власновиготовлених Товариством товарів оборонного призначення, то матиме місце операція Товариства з постачання державному замовнику у сфері оборони на митній території України таких товарів оборонного призначення, яка буде об’єктом оподаткування ПДВ.

Водночас, якщо такі власновиготовлені Товариством товари належать до товарів оборонного призначення у розумінні норм, визначених пунктом 29 статті 1 Закону № 808, та класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, зазначеними в абзацах «а» - «л» підпункту 4 пункті 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, і при цьому не підпадають під виключення (обмеження), передбачені у таких абзацах вказаного підпункту ПКУ, то операція Товариства з постачання державному замовнику у сфері оборони на митній території України таких власновиготовлених товарів оборонного призначення підлягатиме звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункті 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (за умови, що у розумінні норм Закону № 808 Товариство є виконавцем державного контракту (договору)).

Якщо такі власновиготовлені Товариством товари класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД зазначеними у підпункті 5 пункті 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ і кінцевим отримувачем таких товарів відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено суб’єкта, який зазначений у вказаному підпункті ПКУ, то операція Товариства з постачання таких товарів на митній території України підлягатиме звільненню від оподаткування ПДВ згідно з  підпунктом 5 пункті 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.

У разі недотримання зазначених вище умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку. База оподаткування ПДВ за такими оподатковуваними ПДВ операціями визначатиметься за правилами, встановленими статтею 188 розділу V ПКУ, а саме виходячи з договірної вартості товарів (з урахуванням загальнодержавних податків та зборів), до складу якої включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів.

Щодо належності таких власновиготовлених Товариством товарів до того чи іншого виду товарів та визначення коду згідно з УКТ ЗЕД, за яким класифікуються такі товари, ДПС рекомендує звернутися до Торгово-промислової палати України або її регіональних відділень.

 

Щодо питання 4

 

Оскільки, як зазначено у зверненнях, Товариство має намір здійснювати постачання державному замовнику у сфері оборони не безпосередньо товарів (складових частин), визначених частиною восьмою статті 287 МКУ, що були ввезені Товариством на митну територію України у митному режимі імпорту, а інших власновиготовлених Товариством товарів, то до операції Товариства з постачання державному замовнику у сфері оборони таких товарів на митній території України норми пункту 197.23 статті 197 розділу V ПКУ не застосовуватимуться.

 

Щодо актуальності зазначеної в одному із звернень індивідуальної податкової консультації ДПС повідомляє, що відповідно до пункту 39  підрозділу 10 розділу XX ПКУ з 01 січня 2018 року індивідуальна податкова консультація, надана контролюючим органом у письмовій або електронній формі до 31 березня 2017 року (включно), не підлягає застосуванню.

 

Додатково ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Правомірність застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного підпунктами 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, може бути встановлена виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).