Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.08.2023 р. № 2286/ІПК/99-00-24-03-03-09

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомляє, що володіє 34 % акцій в статутному капіталі іноземної юридичної особи, яка зареєстрована в Китайській Народній Республіці, а саме – у спеціальному адміністративному районі Гонконзі. Платник податків володіє акціями в даній компанії спільно з іншими резидентами України, які володіють 27% та 39% акцій. Відповідальність акціонерів (засновників) компанії обмежена розміром їхніх акцій (частки в статутному капіталі). Кожен з учасників має право на частину прибутку компанії. Також, у зверненні зазначено, що для компаній, які зареєстровані за законодавством Гонконгу, зокрема, звітний період (фінансовий рік) починається 01 квітня і закінчується 31 березня.

Враховуючи зазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Щодо якого розміру частки в компанії він буде вважатися контролюючою особою, якщо жодна з осіб самостійно не визначить себе контролюючою особою відповідно до підпункту 39².2.1 пункту 39².2 статті 39² Кодексу?
2. Чи зобов’язаний він подавати звіт про контрольовані іноземні компанії, якщо інший зі співвласників самостійно визначить себе контролюючою особою відповідно до підпункту 39².2.1 пункту 39².2 статті 39² Кодексу?
3. Яким чином (за якою процедурою) один зі співвласників компанії може самостійно визначити себе контролюючою особою відповідно до
   підпункту 39².2.1 пункту 39².2 статті 39² Кодексу?
4. Який звітний період (з урахуванням того, що для компанії звітний період (фінансовий рік) починається 01 квітня і закінчується 31 березня) є першим звітним (податковим) роком у 2022 році для звіту про контрольовану іноземну компанію, зареєстровану за законодавством Гонконгу?
5. Який звітний період (з урахуванням того, що для Компанії звітний період (фінансовий рік) починається 01 квітня і закінчується 31 березня) є звітним (податковим) роком у 2023 році для звіту про контрольовану іноземну компанію, зареєстровану за законодавством Гонконгу?
6. Чи задовольняє компанія умову підпункту «а» підпункту 39².4.1 пункту 39².4 статті 39² Кодексу щодо звільнення від оподаткування скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії?

 

Щодо першого – третього питань

Контрольованою іноземною компанією визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України відповідно до правил, визначених Кодексом (пункт 39².1.1 статті 39² розділу I Кодексу).

Підпунктом 39².1.2. пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу передбачено, що контролюючою особою є фізична особа або юридична особа – резиденти України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) контрольованої іноземної компанії, яка:

а) володіє часткою в іноземній юридичній особи у розмірі більше ніж
50 відсотків;

б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше ніж
10 відсотків, за умови, що декілька фізичних осіб – резидентів України та/або юридичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків;

в) окремо або разом із іншими резидентами України пов’язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

Додатково зазначаємо, що відповідно до пункту 54 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу підпункт «б» підпункту 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² Кодексу для 2022-2023 звітних (податкових) років застосовується в такій редакції:

«б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі 25 і більше відсотків за умови, що декілька фізичних осіб – резидентів України та/або юридичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків, або».

При цьому підпунктом 39².1.6. пункту 39².1. статті 39² Кодексу визначено, що особа вважається такою, що здійснює фактичний контроль над юридичною особою, у разі, якщо така особа має можливість здійснювати суттєвий або вирішальний вплив на рішення такої юридичної особи щодо укладення угод, розпорядження активами та прибутком, припинення діяльності незалежно від юридичного оформлення такого впливу.

Для цілей цієї статті фактичний контроль встановлюється на підставі, зокрема, але не виключно, хоча б однієї з таких обставин:

а) надання особою зобов’язуючих вказівок органам управління юридичної особи;

б) ведення особою перемовин щодо укладення правочинів юридичною особою та узгодження суттєвих умов таких правочинів, які в подальшому лише формально затверджуються органами управління юридичної особи або виконуються органами управління юридичної особи без подальшого додаткового затвердження;

в) наявність у особи довіреності на здійснення суттєвих правочинів від імені юридичної особи, що видана на термін більш ніж один рік, та не передбачає попереднього погодження таких правочинів органами управління юридичної особи;

г) здійснення особою операцій за банківськими рахунками юридичної особи або наявність можливості блокувати операції за такими рахунками;

ґ) зазначення особи в якості засновника (бенефіціара, фактичного вигодонабувача) юридичної особи під час відкриття рахунків такою юридичною особою, крім випадків, якщо активи такої юридичної особи є частиною активів трасту, фонду, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, засновником (бенефіціаром, фактичним вигодонабувачем) якого є така особа.

Таким чином, якщо розмір частки володіння в іноземній компанії відповідає критеріям, які визначені підпунктом 39².1.2. пунктом 39².1 статті 39² Кодексу, така фізична особа – резидент України є контролюючою особою.

При цьому у разі якщо жодна з фізичних осіб, яка володіє часткою або контролює частку в розмірі 25 і більше відсотків у контрольованій іноземній компанії спільно з іншими фізичними та/або юридичними особами, самостійно не визначить себе контролюючою особою щодо такої частки у повному розмірі, то в такому випадку всі особи вважаються контролюючими особами для контрольованої іноземної компанії у рівних частках (незалежно від того, чи досягає розмір частки кожного з них 25 відсотків).

З огляду на зазначене, фізична особа – резидент України, яка є прямим або опосередкованим власником контрольованої іноземної компанії, володіє часткою 34 відсотка, у відповідності до підпункту 39².1.2. пункту 39².1 статті 39² Кодексу та абзацу першого підпункту 39².5.2. пункту 39².5 ст. 39² розділу І Кодексу, є контролюючою особою та самостійно здійснює розрахунок скоригованого прибутку кожної контрольованої іноземної компанії на підставі фінансової звітності, визначає частку скоригованого прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні пропорційно частці, якою володіє або яку контролює на останній день відповідного звітного періоду, з відображення таких показників у звіті про контрольовані іноземні компанії.

Щодо четвертого та п’ятого питань

Для цілей податкового контролю за оподаткуванням прибутку контрольованої іноземної компанії звітним (податковим) періодом є календарний рік або інший звітний період контрольованої іноземної компанії, що закінчується протягом календарного року (підпункт 39².5.1 пункту 39².5 статті 39² Кодексу).

Водночас пунктом 39².5 статті 39² Кодексу встановлені вимоги щодо складання та подання Звіту про контрольовані іноземні компанії. Зокрема, підпунктом 39².5.2 пункту 39².5 статті 39² Кодексу передбачено, що контролюючі особи зобов’язані подавати Звіт про контрольовані іноземні компанії до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за відповідний календарний рік засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та кваліфікованого електронного підпису.

До Звіту про контрольовані іноземні компанії в обов’язковому порядку додаються завірені належним чином копії фінансової звітності контрольованої іноземної компанії, що підтверджують розмір прибутку контрольованої іноземної компанії за звітний (податковий) рік. Якщо граничні строки підготовки фінансової звітності у відповідній іноземній юрисдикції спливають пізніше граничних строків подання річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств, такі копії фінансової звітності контрольованої іноземної компанії подаються разом із річною декларацією про майновий стан і доходи або податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період.

Отже, контролююча особа зобов’язана подати звіт про контрольовані іноземні компанії до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи за відповідний календарний рік.

Звертаємо увагу, що Звіт про контрольовані іноземні компанії, скорочений звіт про контрольовані іноземні компанії подаються щодо кожної контрольованої іноземної компанії окремо.

Разом з цим пунктом 54 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу встановлені такі особливості застосування положень про оподаткування прибутку контрольованої іноземної компанії протягом перехідного періоду: першим звітним (податковим) роком для звіту про контрольовані іноземні компанії є 2022 рік (якщо звітний рік не відповідає календарному року – звітний період, що розпочинається у 2022 році). Контролюючі особи мають право подати Звіт про контрольовані іноземні компанії за 2022 рік до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік із включенням зазначеного у такому звіті скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії, що підлягає оподаткуванню в Україні, до показників відповідних декларацій за 2023 рік. При цьому штрафні санкції та/або пеня не застосовуються.

Таким чином, для контрольованої іноземної компанії зареєстрованої за законодавством Китайської Народної Республіки, а саме – у спеціальному адміністративному районі Гонконзі, першим звітним (податковим) періодом є період з 01.04.2022 по 31.03.2023, що розпочинається у 2022 році.

Якщо звітний період розпочинається 01.04.2022, а закінчується 31.03.2023, контролююча особа зобов’язана подати повний звіт разом з річною декларацією про майновий стан і доходи та завіреною належним чином копією фінансової звітності контрольованої іноземної компанії, що підтверджують розмір її прибутку за звітний (податковий) 2022 рік до 01.05.2024.

У разі неможливості забезпечити складання фінансової звітності контрольованої іноземної компанії та/або здійснення розрахунку скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії до дати граничного строку подання річної декларації про майновий стан і доходи, контролююча особа подає звіт про контрольовані іноземні компанії за скороченою формою.

При цьому після подання скороченого Звіту про контрольовані іноземні компанії контролююча особа зобов’язана подати звіт про контрольовані іноземні компанії до кінця календарного року, наступного за звітним (податковим) роком.

Щодо подання Звіту про контрольовані іноземні компанії за 2023 звітний рік, який розпочинається 01.04.2023 та закінчується 31.03.2024, то такий звіт необхідно подати у відповідності підпункту 39².5.2. пункту 39².5. статті 39² Кодексу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи  засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та кваліфікованого електронного підпису до 01.05.2025.

Щодо шостого питання

Норми статті 39² Кодексу передбачають перелік умов, у разі дотримання яких скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не включається до бази оподаткування контролюючої особи.

Так, згідно з підпунктом 39².4.1 пункту 39².4 статті 39² Кодексу скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі додержання таких умов:

а) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) контрольованої іноземної компанії є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та

б) виконується будь-яка з таких умов:

контрольована іноземна компанія фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, визначену пунктом 136.1 статті 136 Кодексу, або є меншою за таку ставку не більше ніж на п’ять відсоткових пунктів, або

частка пасивних доходів контрольованої іноземної компанії становить не більше 50 відсотків загальної суми доходів контрольованої іноземної компанії із всіх джерел.

У разі якщо частка пасивних доходів контрольованої іноземної компанії становить більше 50 відсотків загальної суми доходів контрольованої іноземної компанії із всіх джерел, для цілей застосування цієї статті такі доходи визнаються активними, за умови що контрольована іноземна компанія:

фактично виконує суттєві функції, несе ризики та використовує активи в операціях, що призводять до отримання відповідних активних доходів;

має необхідні ресурси для виконання зазначених функцій, управління ризиками та використання активів (кваліфікований персонал, основні фонди у власності або користуванні, достатній власний капітал тощо).

Для цілей цієї статті ефективна ставка податку на прибуток підприємств розраховується шляхом ділення суми витрат зі сплати податку на прибуток підприємств на суму прибутку до оподаткування за даними фінансової звітності за відповідний календарний рік та множення на 100 відсотків.

Відповідно до підпункту 39².4.2 пункту 39².4 статті 39² Кодексу незалежно від виконання умов, передбачених підпунктом 39².4.1 пункту 39².4 статті 39² Кодексу, скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі, якщо виконується будь-яка з таких умов:

загальний сукупний дохід усіх контрольованих іноземних компаній однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйони євро на кінець звітного періоду;

контрольована іноземна компанія є публічною компанією, акції (частки) якої перебувають в обігу на визнаній фондовій біржі. Перелік бірж та вимоги до визнання акцій (часток) публічних компаній такими, що перебувають в обігу на зазначеній фондовій біржі, встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Таке звільнення поширюється на всі контрольовані іноземні компанії, включені до консолідованої фінансової звітності такої публічної контрольованої іноземної компанії, а також на інші іноземні компанії, пов’язані з публічною контрольованою іноземною компанією в частині дивідендів, які походять від такої публічної контрольованої іноземної компанії.

Отже, однією з обов’язкових умов щодо невключення скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії до бази оподаткування контролюючої особи є наявність між Україною та юрисдикцією контрольованої іноземної компанії чинного договору про уникнення подвійного оподаткування або чинного договору про обмін податковою інформацією.

Щодо питання стосовно того, чи є договором про обмін інформацією для цілей вищезазначеної норми Кодексу Конвенція про взаємну адміністративну допомогу у податкових справах, яку ратифіковано Законом України від 17 грудня 2008 року № 677-VI (далі – Конвенція), зі змінами, внесеними відповідним Протоколом, ратифікованим Законом України від 11 січня 2013 року № 21-VI, слід зауважити таке.

Відповідно до положень статті 1 Глави I Конвенції сторони надають одна одній адміністративну допомогу, яка передбачає обмін інформацією. При цьому у Конвенції є окремий розділ «Обмін інформацією» (розділ I глави III), відповідно до пункту 1 статті 4 якого сторони здійснюють обмін будь-якою інформацією, яка може бути доречною для виконання чи застосування внутрішнього законодавства, яке стосується податків, передбачених цією Конвенцією.

В свою чергу, відповідно до статті 5 розділу I Глави III Конвенції на прохання запитуючої держави запитувана держава надає запитуючій державі будь-яку інформацію, що згадується в статті 4 та стосується конкретних осіб чи операцій. Якщо інформації, яка міститься в податкових досьє запитуваної держави, недостатньо для задоволення цією державою прохання про надання інформації, ця держава вживає всіх відповідних заходів для надання запитуючій державі запитуваної інформації.

Як передбачено підпунктом 1 статті 27 Глави VI Конвенції, можливості надання допомоги, передбачені цією Конвенцією, не обмежують можливостей і самі не обмежуються можливостями, передбаченими в існуючих або майбутніх міжнародних угодах чи інших домовленостях, укладених між відповідними сторонами, чи в інших документах, що стосуються співробітництва в податкових справах.

Враховуючи зазначене, Конвенцію можна вважати чинним договором про обмін податковою інформацією для цілей застосування вимог підпункту 39².4.1 пункту 39².4 статті 39² Кодексу.

Зазначена позиція висловлена у листі Міністерства фінансів України від 09.08.2021 № 11210-09-62/24813.

Щодо відповідності умовам підпункту «а» підпункту 39².4.1 пункту 39².4 статті 39² Кодексу в частині звільнення від оподаткування прибутку контрольованої іноземної компанії у випадку, коли фізична особа – резидент України є власником частки іноземної компанії, яка зареєстрована в Китайській Народній Республіці, а саме – у спеціальному адміністративному районі Гонконзі, повідомляємо, що Гонконг є учасником Конвенції з 01.09.2018 року.

Зазначена інформація розміщена на офіційному сайті Організації економічного співробітництва та розвитку (http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/Status_of_convention.pdf).

Таким чином, одними з обов’язкових умов щодо невключення скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії до бази оподаткування контролюючої особи є наявність між Україною та юрисдикцією контрольованої іноземної компанії чинного договору про уникнення подвійного оподаткування або чинного договору про обмін податковою інформацією та якщо контрольована іноземна компанія фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, або є меншою за таку ставку не більше ніж на п’ять відсоткових пунктів, або частка пасивних доходів контрольованої іноземної компанії становить не більше 50 відсотків загальної суми доходів контрольованої іноземної компанії із всіх джерел.

Зауважуємо, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів було зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.