Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.09.2023 р. № 2925/ІПК/99-00-09-04-03-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення фізичної особи – підприємця (далі – ФОП) щодо отримання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування норм законодавства стосовно продажу подарункових сертифікатів на алкогольну продукцію, та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, ФОП здійснює діяльність з роздрібної торгівлі алкогольними напоями та має відповідну ліцензію на цей вид діяльності.

ФОП планує використовувати в роздрібній торгівлі алкогольними напоями подарункові сертифікати різного номіналу, а саме через продаж таких подарункових сертифікатів, як фізичним особам, так і юридичним особам (як платникам ПДВ, так і неплатникам ПДВ) з подальшим їх обміном на алкогольну продукцію кінцевим споживачем. Сертифікати, придбані юридичними особами, надалі можуть бути передані фізичним особам, або іншим юридичним особам.

 

ФОП запитує:

 

1. Чи має право ФОП здійснювати реалізацію подарункових сертифікатів на алкогольну продукцію, як кінцевим споживачам фізичним особам, так і юридичним особам. Чи не буде така операція порушенням норм Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» із змінами та доповненнями.
2. Яким чином ФОП повинен налаштувати програмний реєстратор розрахункових операцій (далі – ПРРО), щоб продавати подарункові сертифікати на алкогольну продукцію (яка потрібна кількість фіскальних чеків та їх зміст, види оплат та інш.)?
3. В якому періоді у ФОП виникають податкові зобов’язання з ПДВ та акцизному податку з роздрібних продаж (за «першою подією» при продажі сертифікату чи по факту реалізації алкогольної продукції («отоварювання» сертифікату)?
4. Який код згідно з УКТ ЗЕД необхідно вказувати в облікових документах при продажу подарункового сертифікату?
5. У разі, коли вартість придбаного товару перевищує вартість подарункового сертифікату і покупець здійснює доплату за товар, податкова накладна з податку на додану вартість складається на різницю між вартістю товару та вартістю сертифіката?

 

Щодо питання 1

 

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним визначено Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» із змінами та доповненнями (далі – Закон № 481).

Отже, Закон № 481 визначає основні засади державної політики щодо регулювання, зокрема, оптової і роздрібної торгівлі зазначеними у цьому Законі підакцизними товарами, серед яких є алкогольні напої. Зазначений у зверненні вид діяльності (торгівля подарунковими сертифікатами) Законом № 481 не регулюється.

Водночас, згідно із частиною першою ст. 19 Господарського кодексу України від 16.01.2003 № 436-IV cуб’єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.

 

Щодо питання 2

 

Правовідносини у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Кодексом, Законом України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265) та іншими нормативно-правовими актами чинними на території України.

Закон № 265 визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі – ПРРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Його дія поширюється на усіх суб’єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб’єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно із ст. 2 Закону № 265 розрахункова операція – приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки – оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п. 1, п. 2 та п. 11 ст. 3 Закону № 265 суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов’язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу ПРРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов’язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї РРО чи дисплеї пристрою, на якому встановлений ПРРО QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Положення про форму та  зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (далі – Положення № 13), фіскальний касовий чек на товари (послуги) – розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) РРО або ПРРО при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до Положення № 13.

Обов’язкові реквізити касового чека визначені пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13. При цьому, при розрахунку за товари (послуги), які отримує покупець за допомогою подарункового сертифіката, за який внесено попередню (авансову) оплату, – у касовому чеку, зокрема, зазначаються:

код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);

цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9);

назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);

позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), сума коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19).

Рядки фіскального чека повторюються відповідно до кількості різних найменувань товарів (послуг), які оплачені за одним касовим чеком (пункт 3 розділу II Положення № 13).

Разом з тим, позначення форми оплати (рядок 19 фіскального чека) повторюється відповідно до кількості різних форм оплати. У разі здійснення оплати лише в готівковій формі дозволяється не друкувати цей рядок (пункт 6 розділу ІІ Положення № 13).

Розрахункові документи, що створюються РРО або ПРРО в паперовій та/або електронній формі, можуть містити додаткові дані про проміжний підрахунок загальної суми за чеком, суму здачі та інші дані (пункт 5 розділу I Положення № 13).

Окремо зазначаємо, що при проведенні розрахунків через РРО/ ПРРО суб’єктом господарювання при продажу підакцизних товарів з використанням подарункового сертифіката відбувається дві події, зокрема:

Подія 1. Продаж сертифіката фізичній особі або суб’єкту господарювання.

Фактично, суб’єкт господарювання здійснює продаж сертифіката, який буде гарантувати відвантаження ще невизначеного алкогольного напою (продукції) споживачу у майбутньому. Тобто, подарунковий сертифікат - це документ довільної форми, який, з одного боку, підтверджує внесення авансової плати за товари/послуги в сумі, що відповідає номіналу такого сертифіката, а з іншого – зобов’язує продавця (емітента сертифіката) реалізувати товар або надати послугу пред’явнику такого сертифіката у межах номіналу. Продаж сертифіката можливий як за готівковий розрахунок так і безготівковий.

При реалізації подарункового сертифіката споживачу, суб’єкт господарювання відповідно до пункту 2 статті 3 Закону № 265, зобов’язаний надати розрахунковий документ (фіскальний чек), у якому буде зазначено: назву, кількість і вартість реалізованих подарункових сертифікатів.

Подія 2. Реалізація алкогольної продукції з оплатою сертифікатом.

При реалізації алкогольної продукції в обмін на подарункові сертифікати суб’єкту господарювання необхідно провести розрахункову операцію на повну суму покупки товару через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим РРО або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу ПРРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та надати особі при отриманні алкогольної продукції в обов’язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції із дотриманням вимог пункту 2 розділу ІІ Положення № 13 та, зокрема, вимог     п. 11 ст. 3 Закону № 265.

Враховуючи викладене, платнику податків при продажу подарункових сертифікатів на алкогольну продукцію необхідно дотримуватись вимог     Закону № 265 та Положення № 13.

 

Щодо питань 3 - 5

 

Особливості справляння акцизного податку встановлено розділом VI Кодексу та підрозділом 5 розділу XX Кодексу.

Відповідно до п.п. 14.1.4. п. 14.1 ст. 14 Кодексу акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Згідно із п. 215.1 ст. 215 Кодексу алкогольні напої належать до підакцизних товарів.

Платником акцизного податку є особа - суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів (крім тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах) (п.п. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Кодексу).

Відповідно до п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. Кодексу об’єктами оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (крім тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).

Згідно із п. 216.9 ст. 216 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань щодо реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону № 265, для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар, а для підакцизних товарів, наявність або місцезнаходження яких не підтверджено таким суб’єктом господарювання, у тому числі таких товарів, недостача яких виявлена за результатами інвентаризації, проведеної суб’єктом господарювання роздрібної торгівлі на вимогу контролюючого органу при проведенні перевірки такого органу, - дата складення відповідного документа, що засвідчує зазначені факти.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з п.п. а і б п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (п.п. 14.1.191         п. 14.1 ст. 14 розділу I Кодексу).

Правила формування податкових зобов’язань, податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198 і 201 розділу V Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 розділу V Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пунктами 201.1, 201.4, 201.7 та 201.10 ст. 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Перелік обов’язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у п. 201.1 ст. 201 розділу V Кодексу.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 розділу V Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку зміни номенклатури товарів/послуг, яка передбачає зміну коду товару згідно з УКТ ЗЕД чи коду послуги згідно з ДКПП.

За операцією фізичної особи – підприємця з продажу (реалізації) подарункового сертифіката юридичній особі – платнику ПДВ або кінцевому споживачу фізичній особі – неплатнику ПДВ, податкові зобов’язання з ПДВ нараховуються на дату «першої події», визначеної відповідно до п. 187.1 ст. 187 розділу V Кодексу (або на дату передачі фізичною особою – підприємцем сертифіката юридичній особі чи кінцевому споживачу – фізичній особі – неплатнику ПДВ, або на дату оплати ними такого сертифіката).

При цьому за такою операцією на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ фізична особа – підприємець зобов’язана скласти податкову накладну на юридичну особу – платника ПДВ / неплатника ПДВ (кінцевого споживача) та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни. У такій податковій накладній зазначається код згідно з УКТ ЗЕД та номенклатура безпосередньо подарункового сертифіката.

Отже, якщо вартість продукції, що оплачується подарунковим сертифікатом, перевищує вартість подарункового сертифіката, то різниця між вартістю такої продукції та вартістю подарункового сертифіката, яка оплачується покупцем додатково, відображається у податковій накладній, яка складається за щоденним підсумком операцій на дату фактичного отримання продукції з використанням подарункового сертифіката.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.