Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.09.2023 р. № 3135/ІПК/99-00-24-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі ‒ Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Платник податків (далі – заявник) у своєму зверненні повідомив, що підприємством,для отримання консультаційних послуг технічного характеру з питань налаштування відповідного обладнання, його подальшого обслуговування та оптимізації виробничого процесу, було укладено контракт звідповідним технічним спеціалістом в Республіці Польща. При цьому такий спеціаліст є резидентом Республіки Польща та зареєстрований в ній як фізична особа, що має право на здійснення підприємницької діяльності.

У відповідності до умов укладеного контракту резидент Республіки Польща надає відповідні послуги на систематичній основі з території Польщі, надаючи відповідні інструкції шляхом проведення з ТОВ «» інтернет-конференції за допомогою інтернет-сервісу «Zoom» та у разі необхідності за допомогою електронної пошти.

Контрагент – резидент Республіки Польща не має в Україні, ані у власності, ані в тимчасовому користуванні офісів, кабінетів, приміщень і т.д., з яких зазначені послуги могли б надаватись ним безпосередньо на території України.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи вірно розуміє заявник, що послуги про які йдеться в запиті, та які надаються йому з боку фізичної особи з правом здійснення підприємницької діяльності, що є резидентомРеспубліки Польща, є професійними послугами незалежного характеру в розумінні ст. 14 Конвенцій про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків,дохід від яких має оподатковуватись на території Республіки Польща?

2. Чи вірно розуміє заявник, що доходи від послуг, про які йдеться в запиті, які надаються йому переважно на території Польщі з боку фізичної особи з правом здійснення підприємницької діяльності, при відсутності у даної особи у власності чи користуванні офісів, кабінетів, приміщень і т.д., з яких зазначені послуги могли б надаватись ним безпосередньо на території Українине вважаються доходами, отриманими через регулярно доступну постійну базу, про яку йдеться в п. 1 ст. 14 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків?

3. Чи вірно розуміє заявник, що доходи від послуг, про які йдеться в запиті та які надаються фізичною особою – резидентом Республіки Польща зі статусом підприємця переважно з території Польщі, не підлягають оподаткуванню на території України податком на доходи фізичних осіб та військовим збором?

4. Чи вірно розуміє заявник, що сума грошових коштів, що є оплатою вартості послуг, про які йдеться у запиті, та яка виплачується заявником на користь контрагентів – фізичних осіб зі статусом суб’єкта підприємницької діяльності, який є резидентом Республіки Польща та не проживає на території України не є базою нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок)?

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є фізичні особи – нерезиденти.

Згідно з п.п. 163.2.1 п. 163.2 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування фізичної особи – нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Відповідно до п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом походження з України – будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється п. 170.10 ст. 170 Кодексу, яким встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами цього розділу для нерезидентів) (п.п. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Кодексу).

Згідно зп.п. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом –юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (п.п. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 цієї статті).

Крім того, вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену ст. 167 Кодексу, та військового збору – 1,5 відс., встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Водночас згідно зі ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), підписаної 12.01.1993, яка є чинною в українсько-польських податкових відносинах з 11.03.1994, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції).

У розумінні Конвенції термін «особа» означає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції). Критерії для визначення резиденції осіб, на яких поширюються відповідні положення Конвенції, встановлені ст. 4 (Резиденція) Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 2 (Податки, на які поширюється Конвенція) «ця Конвенція застосовується до податків на доходи і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави або її політико-адміністративного підрозділу, або місцевої влади, незалежно від способу їх стягнення».

У п. 3 ст. 2 Конвенції зазначено, що існуючими податками, на які поширюється  Конвенція в Україні є, зокрема, «прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства», у Польщі – «прибутковий податок з фізичних осіб».

«Ця Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави» ( п. 4 ст. 2 Конвенції).

Слід зазначити, що податок, вказаний у п. 3 ст. 2 Конвенції як «прибутковий податок з громадян України», мав таку назву відповідно до податкового законодавства України, чинного на момент підписання цієї Конвенції. На сьогодні цей податок визначений Кодексом як «податок на доходи фізичних осіб», тобто обидва зазначені податки є ідентичними і, відповідно, в Україні положення Конвенції, крім інших, застосовуються саме до податку на доходи фізичних осіб.

В контексті Конвенції оподаткування доходів фізичних осіб – резидентів однієї з двох Договірних Держав (України/Польщі), які надають послуги незалежного (професійного) характеру, за що отримують відповідний дохід/прибуток, регулюється ст. 14 (Незалежні особисті послуги) Конвенції, якою передбачено:

«1. Доход, що одержується резидентом одної Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки в цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватись у другій Державі, але тільки стосовно доходу, що приписується до цієї постійної бази.

2. Термін «професійні послуги» включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, зубних лікарів і бухгалтерів.».

Підстави для визначення комерційної діяльності в одній з Договірних Держав такою, що утворює постійну базу (тобто постійне представництво) визначені у ст. 5 (Постійне представництво) Конвенції, яка містить базове визначення терміну «постійне представництво», що означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність (п. 1), перелік (що не є виключним) видів постійних місць діяльності, які, у розумінні Конвенції, становлять постійне представництво (п. 2 та п. 3), а також перелік видів діяльності, що відповідно до Конвенції не утворюють постійне представництво (п. 4).

Отже, відповідно до ст. 14 Конвенції, якщо фізичною особою, яка у контексті Конвенції є резидентом Польщі, надаються послуги незалежного (професійного) характеру і діяльність з надання нерезидентом зазначених послуг не здійснюється через постійне представництво на території України, доходи, отримані польським резидентом в оплату таких послуг, підлягають оподаткуванню тільки в Республіці Польщі і, відповідно, звільняються від оподаткування в Україні.

Водночас до переліку податків, на які поширюється Конвенція не віднесено військовий збір, а отже зазначений дохід оподатковується військовим збором на загальних підставах.

Якщо резидент Польщі здійснює свою професійну діяльність через постійне представництво на території України, отриманий ним дохід (прибуток) може оподатковуватись у Україні, але лише стосовно доходу (прибутку), який може бути віднесений до цього постійного представництва.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 Кодексу.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464).

Відповідно до п. 10 частини першої ст. 1 Закону № 2464 страхувальниками є роботодавці та інші особи, які відповідно до Закону № 2464 зобов’язані сплачувати єдиний внесок.

Застрахована особа – фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов'язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок (п. 3 частини першої ст. 1 Закону № 2464).

Відповідно до частини першої ст. 11 Закону України від 09 липня 2003 року № 1058-IV «Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування» загальнообов’язковому державному пенсійному страхуванню підлягають, зокрема, громадяни України, іноземці (якщо інше не встановлено міжнародними договорами, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України) та особи без громадянства, які працюють на підприємствах, в установах, організаціях, створених відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, у тому числі які є резидентами Дія Сіті, у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах цих підприємств та організацій, у громадських об'єднаннях, у фізичних осіб – підприємців, осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, та в інших фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або працюють на інших умовах, передбачених законодавством, або виконують роботи (надають послуги) на зазначених підприємствах, в установах, організаціях чи у фізичних осіб за гіг-контрактами, іншими договорами цивільно-правового характеру.

Згідно з частиною першою ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Враховуючи викладене, у разі якщо юридична особа – резидент виплачує винагороду фізичній особі – нерезиденту, який є громадяниномзазначеноїіноземної держави, на підставі укладеного за межами Україницивільно-правового договору, то сума такої винагороди не є базою нарахування єдиного внеску, оскільки такий іноземець відповідно до вимог чинного законодавства України не є застрахованою особою, а зазначена юридична особа не є його роботодавцем – страхувальником.

Водночас, якщо зазначена винагорода виплачується вказаній фізичній особі – нерезиденту на підставі укладеногона території України цивільно-правового договору, то сума виплаченої винагороди є базою нарахування єдиного внеску на загальних підставах.

Зауважуємо, що тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідніположення» Кодексу було зупинено перебіг строків, встановлених, зокрема, ст.ст. 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

_____________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.