Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.10.2023 р. № 3293/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі- ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, товариство, яке є платником ПДВ, у червні 2023 року відвантажило державній установі вироби медичного призначення із застосуванням режиму звільнення, передбаченого пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ. Оплата за рахунок бюджетних коштів надійшла на банківський рахунок у липні 2023 року (тобто після завершення такої пільги).

Враховуючи вищевикладене, товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) як визначається дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ у разі оплати відвантаженого товару за рахунок бюджетних коштів?;

2) як підтвердити, що товари оплачуються за рахунок бюджетних коштів?;

3) застосування пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ у разі оплати відвантаженого товару за рахунок бюджетних коштів є правом чи обов’язком?;

4) як визначається дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ, якщо товари/послуги частково оплачуються за рахунок бюджетних коштів, а частково – за рахунок власних коштів державної установи?;

5) чи буде операція звільнятися від оподаткування ПДВ на підставі пункту 71 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, якщо товар був відвантажений у період дії такої пільги, а оплата за рахунок бюджетних коштів надійшла після скасування пільги?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Будь-які питання щодо оподаткування регулюються ПКУ і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до ПКУ та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства (пункт 7.3 статті 7 розділу I ПКУ).

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами (пункт 5.3 статті 5 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі − Закон № 996)).

При визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій платники податку повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку –  превалювання сутності над формою, згідно з яким  операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996).

Відповідно до частини першої статті 2 розділу I Бюджетного кодексу України (далі – БКУ) бюджетні кошти (кошти бюджету) – це належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету. Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів. Водночас видатки бюджету – це кошти, спрямовані на здійснення програм та заходів, передбачених відповідним бюджетом.

На основі відомчої класифікації видатків та кредитування бюджету Казначейство України складає та веде єдиний реєстр розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів. Головні розпорядники бюджетних коштів визначають мережу розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня та одержувачів бюджетних коштів з урахуванням вимог щодо формування єдиного реєстру розпорядників бюджетних коштів і одержувачів бюджетних коштів та даних такого реєстру (частина третя статті 10 розділу I БКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ Товариство може використовувати поняття (у тому числі поняття бюджетних коштів (коштів бюджету)), визначені БКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України (підпункт «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ).

Згідно з підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ ПДВ становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування та додається до ціни товарів/послуг.

Відповідно до підпункту «в» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів, які внесені до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення або відповідають вимогам відповідних технічних регламентів, що підтверджується документом про відповідність, та дозволені для надання на ринку та/або введення в експлуатацію і застосування в Україні, оподатковуються за ставкою 7 відсотків.

До закінчення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) (тобто до 01.07.2023), діяла пільга, встановлена пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, згідно з якою від оподаткування ПДВ звільнялися операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою (пункти 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 розділу V ПКУ).

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом (пункт 187.7 статті 187 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

У разі якщо Товариство отримує на поточний рахунок оплату за товари/послуги за рахунок бюджетних коштів з відповідного рахунку Державної казначейської служби України, то дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ має визначатися відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ на дату зарахування бюджетних коштів на такий рахунок.

У випадку якщо державна установа розраховується з Товариством власними коштами, податкові зобов’язання з ПДВ у Товариства виникатимуть відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за правилом «першої події».

Щодо питання 2

Підтвердженням того, що товари/послуги оплачуються державною установою за рахунок бюджетних коштів, є наявність у договорі про поставку товарів/послуг умови, що оплата за поставлені товари/послуги здійснюється з відповідного рахунку Державної казначейської служби України.

Щодо питання 3

Положення пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ не передбачають можливості самостійно обирати дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ.

Щодо питання 4

У разі якщо вартість товарів/послуг частково компенсується за рахунок бюджетних коштів з відповідного рахунку в органах Державної казначейської служби України, а частково оплачується державною установою за рахунок власних коштів, Товариство:

на частину вартості, що компенсується за рахунок бюджетних коштів з відповідного рахунку в органах Державної казначейської служби України, складає податкову накладну відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ на дату зарахування бюджетних коштів на свій поточний рахунок;

на частину вартості, що оплачується власними коштами державної установи, складає податкову накладну у загальновстановленому порядку відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за правилом «першої події».

Щодо питання 5

При визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг слід керуватися нормами ПКУ, які діють на дату визначення податкових зобов’язань з ПДВ за такою операцією.

Тобто, якщо дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ припадає на:

період дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, то така операція звільнятиметься від оподаткування ПДВ;

період, в якому в якому вже не діє режим звільнення від оподаткування ПДВ, то така операція не звільнятиметься від оподаткування ПДВ.

Отже, враховуючи те, що дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ у разі оплати за рахунок бюджетних коштів згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ визначається на дату зарахування таких коштів на поточний рахунок платника, то у разі якщо оплата товарів була здійснена за рахунок бюджетних коштів після скасування режиму звільнення, передбаченого пунктом 71 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ 01.07.2023, то операція з постачання товарів не звільнятиметься від оподаткування ПДВ. На суму такої оплати на дату отримання коштів Товариство повинно було скласти податкову накладну з нарахуванням ПДВ.

При цьому фактичне відвантаження товарів у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ в рахунок оплати бюджетними коштами не зумовлює у платника податкових наслідків у частині оподаткування ПДВ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).