Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.10.2023 р. № 3425/ІПК/99-00-24-03-03-09

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула звернення…. щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства, та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у своєму зверненні повідомив, що станом на сьогодні мешкає на території… Республіки 520 днів та має дозвіл на постійне проживання у … Республіці до 08.12.2031.

Платник податків не планує повертатися в Україну.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання:

Чи втратив він статус резидента України в розумінні п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ та Конвенції між Урядом України і Урядом …. Республіки?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються ПКУ, згідно із п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 якого резидент – це, зокрема, фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Місцем проживання фізичної особи є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово (ст. 29 Цивільного кодексу України).

Відповідно до ст. 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-IV «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» місцепроживання – це, зокрема житло з присвоєною у встановленому законом порядку адресою, в якому особа проживає.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні.

При цьому постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов’язків або зобов’язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Одночасно відповідно до п.п. «в»п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 ПКУ фізичні особи, які не є резидентами України, вважаються нерезидентами.

Таким чином, якщо за жодним з критеріїв, визначених абзацами першим – четвертим п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, фізична особа не може бути визнана резидентом України, то така особа може вважатися нерезидентом.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом … Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка є чинною з 20.04.1999(далі – Конвенція), поширюється на «осіб які є резидентами однієї або обох Договірних Держав (ст. 1 Конвенції).

Слід зазначити, що у загальному порядку положення Конвенції відповідно до основної мети цього двостороннього міжнародного договору – уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків, на які поширюються Конвенція, встановлюють правила оподаткування доходів (прибутків) осіб, які підпадають під її дію, залежно від виду доходу, які отримуються такими особами, та податкового статусу (резиденції) цих осіб.

З огляду на те, що згідно з загальновизнаними правилами податковий статус (резиденція) конкретної особи визначається національним (внутрішнім) законодавством кожної з Договірних Держав – учасниць Конвенції, критерії резиденції, визначені ст. 4 Конвенції, використовуються виключно в цілях застосування відповідних положень цього двостороннього міжнародного договору, а не для визначення податкового статусу (резиденції) відповідної особи, як такої.

Так, відповідно до п. 1 ст. 4 Конвенції для цілей цієї Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію, а також включає цю Державу і будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю чи місцевий орган влади. Цей термін, проте, не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі лише стосовно доходів із джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться.

Згідно з п.2 ст. 4 Конвенції встановлено, у випадку коли фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її статус буде визначатися таким чином:

a) вона вважається резидентом Договірної Держави, де вона має постійне житло, доступне їй; якщо вона має постійне житло в обох Договірних Державах, вона вважається резидентом тієї Держави, де вона має найбільш тісні особисті й економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

b) у разі, коли Договірна Держава, в якій вона має центр життєвих інтересів, не може бути визначена, або коли вона не має постійного житла в жодній з Договірних Держав, вона вважається резидентом тієї Договірної Держави, де вона звичайно проживає;

c) якщо вона звичайно проживає в обох Державах або коли вона звичайно не проживає в жодній з них, вона вважається резидентом Договірної Держави, національною особою якої вона є;

d) якщо вона є національною особою обох Договірних Держав або коли вона не є національною особою жодної з них, компетентні органи Договірних Держав будуть вирішувати питання щодо оподаткування такого резидента за взаємною згодою.

Слід зазначити, що відповідно до офіційних Коментарів до Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР) (далі – Коментарі) до ст. 4 (Резидент), які відповідно до Віденської конвенції про право міжнародних договорів застосовуються для цілей трактування їх положень, «ця стаття має на меті визначити значення терміну «резидент Договірної Держави» та вирішити питання, пов’язані з подвійною резиденцією» (п. 2 Коментарів).

Відповідно до п. 8 Коментарів визначення терміну «резидент Договірної Держави» стосується концепції резиденції, встановленої внутрішнім законодавством Договірних Держав.

Згідно з п. 4 Коментарів конвенції про уникнення подвійного оподаткування, як правило, не зачіпають національне законодавство Договірних Держав при визначенні умов, за яких відповідна особа для податкових цілей вважається «резидентом» і, відповідно, несе повну відповідальність із сплати податків в такій Державі. Вони не встановлюють критеріїв, яким повинні відповідати положення національного законодавства щодо «резиденції» для того, щоб у відносинах між Договірними Державами могли застосовуватися вимоги стосовно повного податкового зобов’язання відповідної особи. У цьому сенсі Договірні Держави базують свою позицію повністю на національному законодавстві.

При цьому у Коментарях зазначається, що положення п. 2 ст. 4 Конвенцій про уникнення подвійного оподаткування стосуються випадків, коли фізична особа згідно з національним законодавством кожної з Договірних Держав є її податковим резидентом, тобто цими положеннями встановлюються спеціальні правила для усунення колізії подвійної резиденції фізичної особи з метою уникнення подвійного (кожною з Договірних Держав) оподаткування цієї особи (пункти 5-7 Коментарів).

        Зауважуємо, що тимчасово, на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ було зупинено перебіг строків, встановлених, зокрема, ст.ст. 52 і 53 ПКУ щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ тимчасово, до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом ПКУ.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.