Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.10.2023 р. № 3775/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо застосування ставки податку на доходи нерезидента з джерелом походження з України під час виплати дивідендів резиденту Австрії та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, засновником та єдиним учасником Товариства є юридична особа, створена та діюча за законодавством Австрії.

Враховуючи наведене, у Товариство просить роз’яснити:

1. Визначення терміну (поняття) «товариство», зазначеного в п. «а» ч. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом Республіки Австрія та Урядом України про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно  податків на доходи і на майно, ратифікованої Законом України від 17.03.1999 № 500-ХІV, та застосування його до податкового законодавства України.

2. Яка ставка податку (5 відсотків чи 10 відсотків загальної суми дивідендів) підлягає застосуванню при визначенні розміру суми під час декларування та сплати Товариством податку на прибуток нерезидента з джерелом його походження з України.

Щодо питань 1, 2.

Підпунктом 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що дивідендами вважаться платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також:

платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини);

суми доходів у вигляді платежів за цінні папери (корпоративні права), що виплачуються на користь нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів та деривативів), що придбаваються у нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються нерезиденту, зазначеному в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях порівняно із сумою, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

виплата в грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника - нерезидента України у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, у разі виплати дивідендів нерезиденту - юридичній особі, який є учасником товариства, такі доходи нерезидента підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п.141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно, із змінами, внесеними до цієї Конвенції відповідним Протоколом, ратифікованим Законом України № 1099-IX від 16.12.2020, який набрав чинності 25.06.2021 (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції), та до існуючих у Договірних Державах податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств», в Австрії – корпоративний податок (ст. 2 Конвенції).

У розумінні Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше обʼєднання осіб;термін «компанія» означає будь-яке корпоративне обʼєднання або будь-яку іншу організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне обʼєднання (п.1 ст. 3 Конвенції). 

Критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, встановлено ст. 4 (Резидент) Конвенції, відповідно до п. 1 якої «для цілей цієї Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місцеперебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію, а також включає цю Державу та будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю або місцевий орган влади. Цей термін, проте, не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі лише стосовно доходів із джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції «дивіденди,  що  сплачуються  компанією,  яка  є резидентом Договірної Держави,  резиденту другої Договірної  Держави,  можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

«Однак дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, можуть також оподатковуватись у цій Державі відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, то податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (інша, ніж партнерство), яка безпосередньо володіє щонайменше 10 відсотками капіталу компанії, яка виплачує дивіденди;

b) 15 відсотків від загальної суми дивідендів в усіх інших випадках»
(п. 2 ст. 10 Конвенції).

Пунктом 3 ст. 10 Конвенції визначено, що «термін «дивіденди» при використанні в цій статті означає доход від акцій чи інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, також як доход  від  інших корпоративних прав, який підлягає такому ж оподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до законодавства  Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток».

Термін «партнерство» Конвенцією не визначено. Однак, відповідно до п. 2
ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції «при застосуванні Договірною Державою цієї Конвенції будь-який термін, не визначений у ній, має те значення, яке надається  законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється ця Конвенція, якщо з контексту не випливає інше».

Водночас слід враховувати, що  відповідно до офіційних Коментарів до ст. 1 (Особи, до яких застосовується Конвенція) та ст. 10 (Дивіденди) Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції, згідно із законодавством більшості держав-членів ОЕСР до «компанії», як правило, відносять будь-яку комерційну організацію (господарське товариство) зі статусом юридичної особи, статутний (складений) капітал якої поділений на частки між учасниками (наприклад, товариство з обмеженою відповідальністю, акціонерне товариство тощо) і прибуток якої у країні-резиденції оподатковується корпоративним податком.

На відміну від «компанії», «партнерство» (англійською мовою «partnership», в перекладі на українську мову – товариство, партнерство), як правило, не має правосуб’єктності (не є юридичною особою) і згідно з національним законодавством відповідної країни з точки зору оподаткування роглядається як «фіскально прозоре». Це означає, що дохід (прибуток), отриманий «партнерством» не оподатковується корпоративним податком, а розподіляється між учасниками-партнерами та, відповідно, підлягає оподаткуванню на рівні цих учасників пропорційно їх часткам у «партнерстві». Внаслідок цього таке «партнерство» у контексті міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування не є особою, на яку поширюється дія цього договору, і, відповідно, не може користуватися перевагами в оподаткуванні, передбаченими його положеннями.

Таким чином, у загальному порядку, при виплаті особою, яка  у  розумінні Конвенції є «компанією» (у  значенні  цього  терміну,  розкритого у п. 1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають визначенню «дивіденди» (п. 3 ст. 10 Конвенції), на користь особи, яка є резидентом Австрії,  «компанією»(яка у розумінні Конвенції не є «партнерством») та фактичним власником дивідендів, у разі виконання цією особою умови щодо володіння щонайменше 10 відсотками капіталу української компанії, що сплачує дивіденди, застосовується  ставка  оподаткування,  зазначена  у  п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції. У всіх інших випадках  застосовується ставка оподаткування, встановлена  п.п. «b» п. 2 ст. 10 Конвенції.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.