Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.10.2023 р. № 3834/ІПК/99-00-24-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення ……щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

         Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань оподаткування операцій, пов’язаних з володінням і використанням об’єкту житлової нерухомості фізичною особою, а саме:

1. Який розмір і період сплати місцевих податків?
2. Оподаткування доходів фізичної особи при передачі об’єкту в оренду (податок на додану вартість (далі – ПДВ), податок на доходи фізичних осіб, єдиний внесок на загальнообов’язкове соціальне страхування  (далі – єдиний внесок))?
3. Чи виникають податкові наслідки з ПДВ, податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску при передачі об’єкту нерухомості як внеску до статутного капіталу юридичної особи у різних випадках:

розмір внеску до статутного капіталу дорівнює вартості придбання об’єкту нерухомого майна;

розмір внеску визначено за ринковою (оціночною) вартістю і ринкова вартість більше або менше ціни придбання;

якщо оцінена вартість об’єкту нерухомості є вищою ніж доля учасника – фізичноїособи в статутному капіталі, і різницю вартості юридична особа виплатить фізичній особі грошовими коштами?

4. Які виникають податкові обов’язки у фізичної особи при виході зі складу учасників юридичної особи, якщо буде прийнято рішення, що внесок буде повернуто грошовими коштами:

в розмірі внеску у статутний капітал юридичної особи або в розмірі більше чи менше внеску у статутний капітал?

5. Чи потрібно для визначення бази оподаткування фізичної особи робити оцінку об’єкту нерухомості, що був внесений до статутного капіталу?

        Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

        Відповідно до п. 8.1 ст. 8 Кодексу в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори.

До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених Кодексом, рішеннями сільських, селищних, міських рад у межах їх повноважень і є обов'язковими до сплати на території відповідних територіальних громад (п. 8.3 ст. 8 Кодексу).

Згідно з п. 10.1 ст. 10 Кодексу до місцевих податків належать, зокремаподаток на майно.

        Відповідно до ст. 265 Кодексу податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, транспортного податку та плати за землю.

        При цьому адміністрування податку на майно встановленорозділом ХІІ Кодексу.

        Разом з тим для надання відповіді з зазначеного питання необхідна більш детальна інформація стосовно нерухомого майна (житлова/нежитлова) нерухомість, площа нерухомості,виду транспортного засобу, року випуску, а з питань плати за землю інформація стосовно права власності на землю (у власності, в оренді).

        Порядок оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду, емфітевзис), житловий найм (піднайм) визначено п. 170.1 ст. 170  Кодексу, згідно з п.п. 170.1.2 якого податковим агентом платника податку – орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об’єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар.

        При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, що затверджується Кабінетом Міністрів України, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, на території яких вона розташована, та оприлюднюється у спосіб, найбільш доступний для жителів такої територіальної громади. Якщо мінімальну вартість не встановлено чи не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.

        Згідно з п.п. 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 Кодексу нерухомість, що належить фізичній особі – нерезиденту, надається в оренду виключно через фізичну особу – підприємця або юридичну особу – резидента (уповноважених осіб), що виконують представницькі функції такого нерезидента на підставі письмового договору та виступають його податковим агентом стосовно таких доходів. Нерезидент, який порушує норми цього пункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податку.

        Доходи, зазначені у п.п. 170.1.1 – 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу (п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу).

       Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464).

Згідно з п. 1 частини першої ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Отже, дохід, отриманий фізичною особою від надання  нерухомого майна в оренду не є базою нарахування єдиного внеску.

        Статтею 113 Цивільного кодексу України визначено, що господарські товариства є юридичними особами, статутний (складений) капітал яких поділений на частки між учасниками. При цьому вони можуть бути створені у відповідній формі, зокрема товариства з обмеженою або додатковою відповідальністю.

Особливості формування статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю регулюються нормами Закону України від 06 лютого 2018 року № 2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» (далі – Закон № 2275), відповідно до п. 1 ст. 13 якого вкладом учасника товариства можуть бути гроші, цінні папери, інше майно, якщо інше не встановлено законом.

Згідно з ст. 12 Закону № 2275 розмір статутного капіталу товариства складається з номінальної вартості часток його учасників, виражених у національній валюті України.

Розмір частки учасника товариства у статутному капіталі товариства може додатково визначатися у відсотках. Розмір частки учасника товариства у відсотках повинен відповідати співвідношенню номінальної вартості його частки та статутного капіталу товариства.

Вклад у негрошовій формі повинен мати грошову оцінку, що затверджується одностайним рішенням загальних зборів учасників, у яких взяли участь всі учасники товариства (п. 3 ст. 13 Закону № 2275).

Правові засади здійснення оцінки майна, майнових прав та професійної оціночної діяльності в Україні, її державного громадського регулювання, забезпечення створення системи незалежної оцінки майна з метою захисту законних інтересів та інших суб’єктів правовідносин у питаннях оцінки майна, майнових прав та використання її результатів визначено Законом України від 12 липня 2001 року № 2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» із змінами і доповненнями (далі – Закон № 2658).

Відповідно до ст. 3 Закону № 2658 оцінка, зокрема, майна – це процес визначення його вартості на дату оцінки за процедурою, встановленою нормативно-правовими актами, зазначеними в ст. 9 Закону № 2658, і є результатом практичної діяльності суб’єкта оціночної діяльності.

Майном, яке може оцінюватися, вважаються об’єкти в матеріальній формі, будівлі та споруди (включаючи їх невід’ємні частини), машини, обладнання, транспортні засоби тощо; паї, цінні папери; нематеріальні активи, в тому числі об’єкти права інтелектуальної власності; цілісні майнові комплекси всіх форм власності.

Статтею 7 Закону № 2658 визначено випадки проведення оцінки майна. Так, оцінка майна проводиться у випадках, встановлених законодавством України, міжнародними угодами, на підставі договору, а також на вимогу однієї із сторін угоди та за згодою сторін. Проведення оцінки майна є обов’язковим, зокрема з метою оподаткування майна згідно з законом, крім випадків визначення розміру податку при спадкуванні власності, вартість якої оподатковується за нульовою ставкою.

Відповідно до п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного фонду юридичної особи – емітента корпоративних прав, в обмін на такі корпоративні права.

        Крім того, згідно з п.п. 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Отже, сума майнового чи немайнового внеску платника податку – фізичної особи до статутного капіталу юридичної особи – резидента не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

        При цьому відповідно до п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу юридична особа як податковий агент відображає відомості щодо суми такого внеску платника податку до статутного фонду юридичної особи – емітента корпоративних прав у додатку 4ДФ до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.

        Разом з тим до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу.     

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2–167.5 ст. 167 Кодексу).

        Таким чином, у разі якщо юридична особа здійснює виплату доходу у вигляді різниці вартості об’єкту нерухомості, то такий дохід включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як інший дохід і оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

        Відповідно до п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у п.п. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.

Особливості оподаткування доходу у вигляді інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу, або вартістю інвестиційного активу, що була задекларована особою як об'єкт декларування у порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозділу 9⁴ розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, з урахуванням норм п.п. 170.2.4 – 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу (крім операцій з деривативами).

        До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з:

        обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив;

        зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку;

        повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестиційний актив був придбаний прямо чи опосередковано) до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента.

        Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи – резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.

        Згідно з п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.

        Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.

        Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від'ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення.

Таким чином, об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором вважатиметься інвестиційний прибуток, розрахований як позитивна різниця, при визначенні якого враховуються витрати, пов’язані з придбанням інвестиційного активу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Підпунктом 194.1.1 п. 194.1 ст. 194 Кодексу встановлено, що ПДВ становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.

Згідно з п. 201.8 ст. 201 Кодексу право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 Кодексу.

Перелік таких осіб визначено п.п. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 та п. 180.1 ст. 180 Кодексу. При цьому фізична особа, яка не є платником податків та здійснює операції з постачання товарів/послуг на митній території України, не входить до такого переліку.

Операція платника ПДВ з постачання послуг з оренди майна, яке відповідно до ст. 186 Кодексузнаходиться на митній території України, а також операції з внесення об’єкта до статутного капіталу юридичної особи та повернення юридичною особою – платником ПДВ учаснику статутного капіталу відповідно до п. 185.1 ст. 185 Кодексує операцією з постачання товарів/послуг, яка є об'єктом оподаткування ПДВ та оподатковується ПДВ за ставкою 20 відсотків. Операції з повернення юридичною особою – платником ПДВ внеску учаснику – фізичній особі зі статутного капіталу у вигляді коштів у разі виходу такої фізичної особи зі складу учасників не є об’єктом оподаткування ПДВ.

При цьому такі ж самі операції з постачання товарів/послуг, якщо вони здійснюються резидентом – неплатником ПДВ, згідно з п. 185.1 ст. 185 Кодексуне є об’єктом оподаткування ПДВ.

Враховуючи викладене, оскільки фізична особа не є платником ПДВ, то операції з постачання такою особою товарів/послуг визначається без нарахування ПДВ.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.