Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.11.2023 р. № 4310/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо оподаткування страхових платежів та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у своєму зверненні повідомив, що товариством із страховою компанією укладено на користь працівників договір добровільного медичного страхування.

У зв’язку із набранням чинності з 01.01.2022 змін до Кодексу в частині оподаткування страхових платежів, внесених Законом України від 14 грудня 2021 року № 1946-IX«Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Як порівнювати страховий платіж, який сплачується у середині місяця, із заробітною платою, що буде нарахована у кінці місяця?

2. Якщо страховий платіж сплачується авансом за півроку/рік, то з якою сумою заробітної плати порівнювати – нарахованою за місяць чи за півроку/рік?

3. У разі сплати страхового платежу до нарахування заробітної плати також виникає питання щодо порядку сплати податків, якщо ж все ж таки страховий платіж перевищує 30 відс. заробітної плати. Згідно з п. 168.1.4 Кодексу якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі, податок сплачується до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання). І у разі, якщо все ж таки виник обов’язок сплатити податок,  розмір якого може бути визначений лише в кінці місяця при нарахуванні заробітної плати, тобто після сплину трьох банківських днів з моменту сплати страхового платежу, то чи буде сплата податків розцінена податковими органами як сплата з запізненням?

4. Чи враховується «натуральний» коефіцієнт, зазначений у п. 164.5 ст. 164 Кодексу, для розрахунку суми страхового платежуз метою порівняння ?

5. Як застосовувати 30-відсоткову межу, якщо договір добровільного медичного страхування містить положення, що у разі настання страхового випадку страхова компанія може здійснювати не тільки виплату на користь закладів охорони здоров’я, а й компенсувати застрахованій особі власні витрачені на лікування кошти?

6. За якою ознакою відображаються податки у додатку 4 ДФдо Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок)? Всю суму страховки зі знижкою в 30 відс. (одним рядком)? Або окремими рядками30 відс., що не оподатковується, та 70 відс., що оподатковується? Та які будутьознаки доходу в додатку 4ДФ до Розрахунокув разі відображення двома окремими рядками?

Статтею 6 Закону України від 07 березня 1996 року № 85/96-ВР «Про страхування» (далі – Закон № 85) передбачено, що медичне страхування відноситься до добровільного виду страхування, яке здійснюється на основі договору між страхувальником і страховиком.

При цьому ст. 3 Закону № 85 зазначено, що страхувальниками визнаються юридичні особи,фізичні особи – підприємці та дієздатні фізичні особи, які уклали із страховиками договори страхування або є страхувальниками відповідно до законодавства України.

Страхувальники можуть укладати із страховиками договори про страхування третіх осіб (застрахованих осіб) лише за їх згодою, крім випадків, передбачених чинним законодавством.

При цьому страховий платіж (страховий внесок, страхова премія) – це плата за страхування, яку страхувальник зобов’язаний внести страховику згідно з договором страхування (ст. 10 Закону № 85).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Водночас, перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема, сума страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами добровільного медичного страхування сплачена будь-якою особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30 відс. нарахованої заробітної плати такому працівнику (п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Щодо першого та другого питань

Згідно з п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу заробітна плата для цілей розділу IV Кодексу – основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Враховуючи викладене, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку сума страхових платежів (страхових внесків) за договорами добровільного медичного страхування працівників, сплачених роботодавцем – резидентом, яка не перевищує 30 відс. нарахованої заробітної плати протягом звітного податкового місяця.

Так, при розрахунку 30відс. граничної межі використовується заробітна плата, нарахована працівнику за місяць, у якому було фактично сплачено страховий платіж. При сплаті страхових внесків авансом за півроку/рік (інший період), порівняння здійснюється всієї суми авансового внеску із сумою заробітної плати, яка нарахована тільки у місяці такої оплати.

Щодо третього та четвертого питань

Якщо сума страхових платежів (страхових внесків) за договорами добровільного медичного страхування працівників, сплачених роботодавцем – резидентом, перевищує 30 відс. нарахованої заробітної плати протягом звітного податкового місяця, то дохід у вигляді суми такого перевищення включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків і оподатковується податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах.

Пунктом 167.1 ст. 167 Кодексу передбачено, що ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 – 167.5 ст. 167 Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, поняття якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до відповідного бюджету або розрахункового документа на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений ст. 35¹ Кодексу (п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).

Враховуючи зазначене, оскільки сплата страхових платежів (страхових внесків) за договорами добровільного медичного страхування працівників юридичною особою здійснюється в грошовій формі та відповідно до п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівників включається сума страхових платежів (страхових внесків) у вигляді перевищення 30 відсотків нарахованої заробітної плати, то податковий агент при нарахуванні (виплаті) такого доходу зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб із суми такого доходу згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу без урахування п. 164.5 ст. 164 Кодексу.

Щодо п’ятого питання

Відповідно до частини першої ст. 16 Закону № 85 договір страхування – це письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на себе зобов’язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальнику або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов’язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору (ст. 16 Закону № 85/96).

Перелік вимог до договорів страхування встановлено частиною четвертою ст. 16 Закону № 85, до яких, віднесено, зокрема: строк дії договору; порядок зміни і припинення дії договору; умови здійснення страхової виплати.

Водночас відповідно до п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу договір добровільного медичного страхування – договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров’я у разі настання страхового випадку, пов’язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальнику при достроковому розірванні договору.

Таким чином, з метою застосування п.п. «в» п.п. 164.2.16п. 164.2 ст. 164 Кодексу договір добровільного медичного страхування повинен відповідати вимогам, визначеним п.п.14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу, якими не передбачено компенсації застрахованій особі власних витрачених на лікування коштів.

Щодо шостого питання

Особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок) зобов’язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається (п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556 (у редакції наказу Міністерства фінансів України
від 15.12.2020 № 773) (далі – Порядок).

Відповідно до п. 2 розділу І Порядку Розрахунок – податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.

Відображення показників у додатку 4ДФ до Розрахунку здійснюється на підставі відповідних первинних документів та бухгалтерського обліку підприємства за звітний податковий період.

Водночас, згідно з п.п. 2 п. 4 розділу ІV Порядку у графі 3а «Сума нарахованого доходу» відображається дохід, нарахований фізичній особі відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів, у графі 3 «Сума виплаченого доходу» відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податковим агентом.

Тобто Порядком передбачено відображення у додатку 4ДФ до Розрахунку сум доходів фактично нарахованих та виплачених платнику податку у відповідному періоді.

У графі 6 «Ознака доходу» зазначається ознака доходу, наведена у розділі 1 «Довідник ознак доходів фізичних осіб» додатку 2 до Порядку. Ознака доходу визначається до нарахованого доходу. Якщо доходи виплачуються у звітному місяці (кварталі) не в повному обсязі і їх остаточна виплата буде здійснюватися у наступних місяцях (кварталах), ознака доходу в разі виплати повинна вказуватися відповідно до нарахованого у попередньому місяці (кварталі) доходу.

Щодо кожної фізичної особи потрібно заповнювати стільки рядків, скільки ознак доходів вона має. Про кожну ознаку доходу фізичної особи потрібно заповнювати лише один рядок з обов’язковим заповненням графи 2 «Реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті)», крім граф 7, 8 та 9 додатку 4ДФ до Розрахунку, які заповнюються одноразово.

Відповідно до довідника ознак доходів фізичних осіб, наведеного у додатку 2 до Порядку, страхові внески (премії) за платника податку, сплачені роботодавцем-резидентом, відображаються у додатку 4ДФ до Розрахунку під ознакою доходу «125». Тобто під ознакою доходу «125» відображається вся сума сплаченого страхового платежу (як сума в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати, так і сума перевищення граничного розміру).

Зауважуємо, що тимчасово, на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу було зупинено перебіг строків, встановлених, зокрема, ст.ст. 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснювалося з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.