Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.11.2023 р. № 4444/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення  Товариства щодо окремих питань розрахунку мінімального податкового зобов’язання (далі - МПЗ)платника єдиного податку четвертої групи та, керуючись ст.52 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року№2755-VI зі змінами та доповненнями (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Згідно із зверненням Товариство є сільськогосподдарським товаровиробником та платником єдиного податку четвертої групи.

Товариство, посилаючись на норми Кодексу, просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи вірно Товариство розуміє, що у випадку якщо платник єдиного податку четвертої групи здійснив оплату сум єдиного податку четвертої групи за 2022 рік в 2021 році, то такі суми для цілей звітного періоду 2022 року не вважаються надмірно сплаченими сумами і враховуються для цілей розрахунку МПЗ?

2. Чи вірно Товариство розуміє, що у випадку якщо платник єдиного податку четвертої групи здійснив оплату сум єдиного податку четвертої групи за четвертий квартал 2022 року на початку 2023 року, то такі суми для цілей звітного періоду 2022 року не враховуються при розрахунку МПЗ за 2022 рік, а враховується для розрахунку МПЗ за звітний період 2023 року?

3. Чи Товариство розуміє, що до витрат по орендній платі, де орендодавцями земельних ділянок є юридичні особи, а також за державну/комунальну землю, та за невитребувані паї, передані в оренду органами місцевого самоврядування Товариство має право врахувати 20% витрат на сплату орендної плати. До таких витрат включається 20% суми орендної плати за звітний період 2022 року, що сплачена у 2022 році, та які суми окрім 20% орендної плати можуть відноситися до таких витрат (прохання вказати конкретні статті витрат та як саме податковий орган розуміє поняття «Витрати на сплату орендної плати»)?

4. Чи вірно Товариство розуміє, що при заповненні розрахунку МПЗ Товариство заповнює один (єдиний) додаток до загальної декларації і не заповнюємо такий додаток у складі звітних декларацій, які подає до кожного контролюючого органу, до повноважень якого відноситься територія територіальної громади, на якій розташовані земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні?

4.1. У випадку, якщо Товариство повинно подавати такий додаток у складі звітних декларацій, то яким чином Товариство повинно розраховувати та розподіляти сплачені податки, витрати на сплату орендної плати для цілей їх врахування?

5. Чи вірно Товариство розуміє, що для цілей пп. 69.15, 69.16, 69.22, 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, де міститься посилання на «Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку» платники податків для цілей визначення таких територій в податкових цілях, зокрема щодо не нарахування та не сплати плати за землю (земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на таких територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї)), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди та для не нарахування та сплати загального МПЗ за такі землі податки можуть та повинні використовувати для визначення таких ділянок, територій Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджені наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій Українивід 22.12.2022 №309 (далі – Перелік територій, прохання чітко відповісти так чи ні та надати пояснення).

5.1. У випадку, якщо у Товариства наявні земельні ділянкина яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджені в Переліку територій та земельні ділянки, які не включені до такого Переліку територій, то яким чином здійснювати розрахунок сплачених податків та витрат на сплату орендної плати для визначення сум МПЗ, чи вірно Товариство розуміє, що в такому випадку, Товариство враховує лише за ті земельні ділянки на яких не ведуться бойові дії згідно Переліку територій (прохання чітко відповісти так чи ні та надати пояснення).

Щодо питань 1 та 2.

Згідно пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 Кодексу грошове зобов'язання платника податків – це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов'язання та/або інше зобов’язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Надміру сплачені грошові зобов'язання – це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету або на єдиний рахунок понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату (пп.14.1.115 п.14.1 ст.14 Кодексу).

Поняття МПЗвизначено пп.14.1.114-2 п.14.1 ст.14 Кодексу – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлені главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до п. 291.3 ст. 291 глави 1 розділу XІV Кодексу, юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою. А для сільськогосподарських товариств, юридичних осіб незалежно від організаційно – правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює, або перевищує 75 відсотків, запроваджено спеціальний податковий режим спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку - четверта група, відповідно до абзацу 4) п.291.4 ст.291 розділу XІV Кодексу.

Нормами п. 292.1Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

При цьому, з 2022 року статтею 297-1Кодексу визначені особливості визначення загального мінімального податкового зобов’язання платників єдиного податку четвертої групи.

Згідно п.297-1.1 ст. 297-1 Кодексу платники єдиного податку четвертої групи - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов’язання у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначаються:

кадастрові номери земельних ділянок, які використовуються такими платниками для здійснення підприємницької діяльності, та для яких визначається мінімальне податкове зобов’язання, їх нормативна грошова оцінка та площа таких земельних ділянок;

сума загального мінімального податкового зобов’язання, сума мінімального податкового зобов’язання щодо кожної земельної ділянки;

загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно до пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4 або 297-1.5 ст. 297-1 Кодексу витрат на оренду земельних ділянок (далі - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року;

різниця між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

При позитивному значенні різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок платник єдиного податку четвертої групи зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення (п.297-1.7 ст.297-1 Кодексу).

Для платників єдиного податку четвертої групи сума такого збільшення розподіляється між відповідними місцевими бюджетами та перераховується пропорційно частці земельних ділянок сільськогосподарського призначення, розташованих на території відповідної територіальної громади, у загальній площі таких земельних ділянок, власником або користувачем яких є платник податку.

Згідно п.297-1.8 ст.297-1 Кодексу визначено, що сума єдиного податку в частині позитивного значення такої різниці не враховується у загальній сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок у наступному податковому (звітному) році.

Позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок є частиною зобов’язань з єдиного податку.

Разом з тим, відповідно до п.297-1.5 ст. 297-1 Кодексу визначено, що у сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

При цьому, відповідно до п. 66 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу визначено, що при обчисленні різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок за 2022 рік до загальної суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених пп. 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, п. 177.15 ст. 177, пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4, 297-1.5 ст. 297-1 Кодексу, включаються суми податків, зборів, платежів, сплачених у 2021 році в рахунок податкових зобов’язань з цих податків, зборів, платежів 2022 року.

Слід зазначити, що аналогічні норми щодо врахування для цілей МПЗ при визначені загальної суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, п. 177.15 ст. 177, пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4, 297-1.5 ст. 297-1 Кодексу,сум податків, зборів, платежів, сплачених у попередньому році в рахунок податкових зобов’язань з цих податків, зборів, платежів в поточному році в Кодексі відсутні.

Таким чином, враховуючи дію перехідної норми, а саме п.66 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, під час розрахунку МПЗ за 2022 рік дозволено враховуватисуми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, п. 177.15 ст. 177, пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4, 297-1.5 ст. 297-1 Кодексу, сплачених у 2021 році в рахунок податкових зобов’язань цих податків, зборів, платежівза 2022 року.

Водночас, згідно діючих норм Кодексу, якщо податкові зобов’язання з єдиного податку четвертої групи за звітні періоди 2022 року, наприклад за на IV квартал 2022 року (граничний термін сплати – 30 січня 2023 року) сплачені у грудні 2022 року, то така сума сплачених коштів буде вважатися надміру сплаченими грошовими зобов'язаннями та не може бути врахована під час розрахунку МПЗ за 2022 рік. При цьому, враховуючи, що МПЗ враховуються тільки податки сплачені протягом звітного року, то така сума не може бути врахована під час розрахунку МПЗ за 2023 рік.

 

Що питання 3.

Відповідно до ст. 93 Земельного кодексу України та ст.1 Закону України «Про оренду землі» (далі – Закон)оренда земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Істотними умовами договору оренди землі є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату
(ст. 15 Закону).

Згідно ст. 21 Закону орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.

Тобто, розмір орендної плати визначається в договорі оренди землі.

Відповідно до п.297-1.5 ст. 297-1 Кодексу визначено, що для платників єдиного податку четвертої групи (юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно доЗакону України "Про фермерське господарство") різниця між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального мінімального податкового зобов’язання загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відноситься, зокрема, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

Таким чином, для розрахунку МПЗ орендар може врахувати 20 відсотків витрат від розміру нарахованої та сплаченої орендної плати, згідно умов договору оренди за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

 

Щодо питання 4 та 4.1

Відповідно до п.64 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу установлено, що першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов’язання, є
2022 рік.

Починаючи з 2023 року передбачено подання додатку з розрахунком загального мінімального податкового зобов'язання у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

Так, до форми податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи внесено зміни, та виокремлено окремий Додаток 3 – Розрахунок загального мінімального податкового зобов’язання за податковий (звітний) рік (далі – Додаток 3).

Відповідно до затвердженої форми податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи Додаток 3 є невід’ємною частиною податкової декларації. Позитивне значення МПЗ, розраховане у Додатку 3, переноситься до рядка 4 графи 7, сумується з податковими зобов’язаннями за І квартал (рядок 5 графи 7). Таке сумарне значення є загальним податковим зобов’язанням з єдиного податку четвертої групи.

Додаток 3 є невід’ємним додатком як до загальної податкової декларації, так і до кожної звітної податкової декларації.

Оскільки Додаток 3 є невід’ємним додатком до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (як до загальної, так і до звітної) подання декларацій без такого додатку не передбачається.

При позитивному значенні різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду кожної окремої земельної ділянки (ок) платник єдиного податку четвертої групи зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення(абзац другий п.297 – 1.7 ст. 297-1Кодексу).

Для платників єдиного податку четвертої групи сума такого збільшення розподіляється між відповідними місцевими бюджетами та перераховується пропорційно частці земельних ділянок сільськогосподарського призначення, розташованих на території відповідної територіальної громади, у загальній площі таких земельних ділянок, власником або користувачем яких є платник податку (абзац третій п. 297 - 1.7 ст. 297 - 1 Кодексу).

 

Щодо питання 5 та 5.1

6 травня 2023 року набув чинності Закон України від 11 квітня 2023 року №3050-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» (далі – Закон № 3050).

Законом змінено механізм визначення переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією (далі – Перелік територій). Згідно з Законом Перелік територій визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку(п. 292-1.1 ст. 292-1, п.10 підрозділу 8 та пп. 69.33 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

Постанова Кабінету Міністрів України від 06 грудня 2022 року
№1364 (далі – постанова №1364)визначає деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією. Зокрема, пунктом 1 постанови №1364 визначається орган виконавчої влади (Міністерство з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій), якому делегуються повноваження щодо затвердження переліку територій, а також визначаються складові переліку територій, вимоги до формату територій, за якими ці території відображаються у переліку, та затверджена форма переліку територій.

Враховуючи зазначене, у контексті Закону № 3050 постанова №1364 може вважатися такою, що встановила порядок визначення переліку територій.

У зв’язку з цим Перелік територій, затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграціїтимчасово окупованих територій України від
22.12.2022 №309, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за №1668/39004 (далі – наказ №309), може застосовуватися при справлянні єдиного податку четвертої групи на відповідних територіях.

Відповідно до пп. 69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу не нараховується та не сплачується єдиний податок четвертої групи з площі сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду, що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди, у податкових періодах, коли на територіях, на яких розташовані такі сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду, ведуться активні бойові дії або території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації:

За 2022 рік – з 1 березня за податкові періоди, коли на територіях, на яких розташовані такі сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду, ведуться активні бойові дії або території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації, до дати завершення на таких територіях активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією (крім територій, на яких ведення активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією завершені до 1 травня 2022 року, оскільки на них не поширюється дія пп. 69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»);

за 2023 рік – за податкові періоди, коли на територіях, на яких розташовані такі сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду, ведуться активні бойові дії або території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації, до дати завершення на таких територіях активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією.

Як виняток пп.69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу не поширюється на зазначені земельні ділянки, розташовані на територіях, на яких ведення активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією завершені до 1 травня 2022 року.

Для цілей справляння єдиного податку четвертої групи у 2022 році наказ №309 застосовується у частині наявності певної території у Переліку територій, затвердженого наказом №309 у чинній редакції (зі змінами). Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації не враховуються.

Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації у 2023 році визначаються відповідно до даних Переліку територій, затвердженого наказом № 309 у чинній редакції (зі змінами).

Підставою для не нарахування та не сплати єдиного податку четвертої групи є перебування таких земельних ділянок в Переліку територій, наявність рішення органу місцевого самоврядування, військової адміністрації або військово-цивільної адміністрації про встановлення податкових пільг зі сплати місцевих податків і зборів щодо земельної ділянки та заява платника до органу місцевого самоврядування, військової адміністрації або військово-цивільної адміністрації про потенційне забруднення земельної ділянки вибухонебезпечними предметами, на підставі якої прийнято рішення про встановлення податкових пільг зі сплати місцевих податків і зборів.

Підпункт 69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу визначає можливість уточнення податкових зобов’язань по єдиному податку четвертої групи, задекларованих до набрання чинності Законом №3050, шляхом подання уточнюючих розрахунків до раніше поданих податкових декларацій платниками єдиного податку четвертої групи (юридичні особи) за 2022 рік та 2023 рік за земельні ділянки, що розташовані на територіях активних бойових дій (які не завершені до 1 травня 2022 року) або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, включених до Переліку територій:

у 2022 році: за період з 1 березня до дати завершення на територіях, визначених наказом №309, активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією (крім територій, на яких ведення активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією завершені до 1 травня 2022 року, оскільки на них не поширюється дія пп.69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»);

у 2023 році:за період з 1 січня до дати завершення на територіях, визначених наказом № 309, активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією.

Згідно даних інформаційно – комунікаційної системи ДПС України земельні ділянки, які знаходяться у власності Товариства або надані йому у користування, у тому числі на умовах оренди, не перебувають в Переліку територій, затвердженого наказом №309,активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією.

Додатково повідомляємо, що відповідно до п. 52⁸ та пп. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу тимчасово, зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).