Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.12.2023 р. № 4503/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення                                 щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів, що класифікуються у товарній підкатегорії 8704 22 91 00 згідно з УКТ ЗЕД (далі – Товари).

Після проведення митного оформлення Товариство постачає Товари іншому суб’єкту господарювання (далі – Суб’єкт господарювання), який у свою чергу доукомплектовує Товари спеціалізованим обладнанням, призначеним виключно для військових цілей, та надалі постачає вже доукомплектовані товари кінцевому споживачу, залежно від типу обладнання та/або цілей використання.   

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ до операцій Товариства з постачання Товарів на митній території України суб’єкту господарювання в описаній у зверненні ситуації?;

2) чи застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ до операцій Товариства із ввезення Товарів на митну територію України у митному режимі імпорту в описаній у зверненні ситуації?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено Законом України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808).

Згідно з пунктами 2, 10, 17, 28 та 29 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808:

виконавець державного контракту (договору) з оборонних закупівель (далі - виконавець державного контракту (договору) - суб'єкт господарювання незалежно від організаційно-правової форми та форми власності або іноземний суб'єкт господарювання (інша іноземна юридична особа) чи об'єднання юридичних осіб, з якими укладено державний контракт (договір) за результатами проведення закупівель, визначених Законом № 808;

державні замовники у сфері оборони (далі - державні замовники) - визначені Кабінетом Міністрів України центральні органи виконавчої влади, інші державні органи, військові формування, утворені відповідно до законів України;

державний контракт (договір) (далі - державний контракт (договір)) - угода, укладена у письмовій формі державним замовником від імені держави з виконавцем відповідно до затверджених планів закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення;

співвиконавці/субпідрядники - суб'єкти господарювання незалежно від їх форми власності, іноземні суб'єкти господарювання, які залучаються виконавцями державних контрактів (договорів) на підставі договорів, у тому числі зовнішньоекономічних договорів (контрактів), до виконання укладених із державним замовником державних контрактів (договорів);

товари оборонного призначення - озброєння, військова та спеціальна техніка, зброя і боєприпаси, спеціальні комплектувальні вироби для їх виготовлення та експлуатації, матеріали та обладнання, спеціально призначені для їх розроблення, виготовлення або використання, спеціальні технічні засоби, технічні засоби розвідки, засоби технічного та криптографічного захисту інформації, засоби спеціального зв'язку, космічна техніка військового та подвійного призначення, засоби індивідуального захисту (бронежилети всіх класів захисту, протиударні, кулезахисні шоломи, комплекти протиударного захисту тощо), спеціальні засоби (кайданки, кийки, засоби, споряджені речовинами сльозогінної, світлошумової дії тощо), спеціальні (спеціалізовані) транспортні засоби; комп'ютерна, оптична, вимірювальна та інша техніка; спеціальний формений одяг, необхідний для виконання завдань правоохоронними органами, структурними підрозділами органів виконавчої влади, що реалізують державну політику у сферах забезпечення охорони прав і свобод людини, інтересів суспільства і держави, протидії злочинності, підтримання публічної безпеки і порядку, військовими формуваннями з правоохоронними функціями, товари подвійного використання для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, розвитку обороноздатності держави та системи національної стійкості, а також будь-які інші товари, які закуповуються державними замовниками, визначеними згідно з пунктом 10 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808, для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони.

Відповідно до статті 8 Закону № 808 виконавець державного контракту (договору), зокрема:

поставляє товари, виконує роботи та надає послуги оборонного призначення відповідно до умов державного контракту (договору);

залучає до виконання державного контракту (договору) співвиконавців/субпідрядників оборонних закупівель.

Згідно зі статтею 33 Закону № 808 субпідряд як спосіб залучення співвиконавців може застосовуватися для закупівлі робіт або послуг у разі, якщо державний замовник у тендерній документації визначив можливість залучення субпідрядника або якщо учасник торгів у своїй тендерній пропозиції повідомив державного замовника про необхідність залучення субпідрядника.

У разі якщо учасник торгів у своїй тендерній пропозиції повідомив державного замовника про необхідність залучення субпідрядника, державний замовник має право вимагати від учасника визначення частки державного контракту (договору), яку він має намір передати третім особам на умовах субпідряду, пропозиції щодо кандидатур субпідрядників, а також предмета договорів субпідряду, для виконання яких вони пропонуються, та повідомлення його про будь-яку зміну кола субпідрядників протягом строку виконання державного контракту (договору).

Відповідальність за невиконання або неналежне виконання договору субпідряду перед державним замовником несе виконавець державного контракту (договору).

Закупівля товарів, робіт і послуг оборонного призначення за імпортом здійснюється відповідно до вимог статей 11 і 12 Закону № 808 та з урахуванням вимог законів України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність», від 20 лютого 2003 року № 549-IV «Про державний контроль за міжнародними передачами товарів військового призначення та подвійного використання», від 14 серпня 2014 року № 1644-VII «Про санкції», інших законодавчих актів, що регулюють зазначені питання.

При цьому пунктом 2 постанови Кабінету Міністрів України від 03 березня 2021 року № 363 «Питання оборонних закупівель» визначено, що державними замовниками у сфері оборони є Міністерство внутрішніх справ, Міністерство економіки, Міністерство оборони, Міністерство юстиції, Державну службу з надзвичайних ситуацій, Службу безпеки, Службу зовнішньої розвідки, Державне космічне агентство, Адміністрацію Державної прикордонної служби, Адміністрацію Державної служби спеціального зв'язку та захисту інформації, Головне управління розвідки Міністерства оборони, Управління державної охорони, Національне антикорупційне бюро, Національну гвардію, Національну поліцію, Державну спеціальну службу транспорту, Державне бюро розслідувань, Державну судову адміністрацію, Міністерство з питань стратегічних галузей промисловості.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування ПДВ до операцій з ввезення товарів на митну територію України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ.

Відповідно до пункту 197.23 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів, визначених частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ, та з першого постачання таких товарів на митній території України для їх використання у виробництві товарів оборонного призначення, визначених згідно із законом, та якщо замовником таких товарів є державний замовник у сфері оборони, визначений Кабінетом Міністрів України.

У разі нецільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ, платник ПДВ збільшує податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає порушення, на суму податку, що мала бути сплачена у момент ввезення таких товарів чи нарахована за операціями із постачання таких товарів, сплачує пеню, нараховану відповідно до ПКУ, та несе фінансову, адміністративну та кримінальну відповідальність, встановлену ПКУ та законодавством України.

Звільнення від оподаткування, встановлене пунктом 197.23 статті 197  розділу V ПКУ, не застосовується до операцій із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту та з постачання на митній території України товарів, що мають походження з країни, визнаної державою-окупантом згідно із законом України та/або визнаної державою-агресором по відношенню до України згідно із законодавством, або ввозяться з території такої держави-окупанта (агресора) та/або з окупованої території України, визначеної такою згідно із законом України.

Водночас, частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ визначено, що звільняються від оподаткування ввізним митом складові (матеріали, вузли, агрегати, устаткування та комплектувальні вироби), що ввозяться на митну територію України в митному режимі імпорту для використання у виробництві товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, якщо замовником такої продукції є державний замовник у сфері оборони, визначений Кабінетом Міністрів України, що класифікуються за кодами товарів згідно з УКТ ЗЕД, перерахованими у такій частині МКУ, зокрема у товарній позиції 8704 (крім товарних підкатегорій 8704 10 10 10, 8704 21 10 00, 8704 41 10 00, 8704 22 10 00, 8704 42 10 00, 8704 23 10 00, 8704 43 10 00, 8704 31 10 00, 8704 51 10 00, 8704 32 10 00, 8704 52 10 00 та товарної категорії 8704 10 90).

 Порядок ввезення, першого постачання та цільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, для використання у виробництві продукції оборонного призначення, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2016 року № 170.

Пунктом 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України, зокрема:

товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» - «л» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, зокрема за товарними позиціями 8702 - 8705 (тільки для автомобілів спеціального призначення, радіолокаційних станцій та причепів до них, що класифікуються у товарній позиції 8716 згідно з УКТ ЗЕД, мобільних ремонтних майстерень, які використовуються в оборонних цілях; пасажирських та вантажних автомобілів звичайного типу, що використовуються в оборонних цілях та мають легку броню або обладнані з'ємною бронею) (підпункт 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель (підпункт 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

До операцій Товариства з постачання Суб’єкту господарювання на митній території України Товарів, попередньо ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту, можуть бути застосовані два різних режими звільнення від оподаткування ПДВ, в залежності від певних умов.

Так, операції Товариства з першого постачання Суб’єкту господарювання на митній території України Товарів, попередньо ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту, підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.23 статті 197 розділу V ПКУ за умови, що: 

- Товари належать до категорії товарів, визначених частиною восьмою статті 287 розділу IX МКУ;

- Товари призначені для використання у виробництві товарів оборонного призначення, визначених згідно із законом;

- замовником таких товарів оборонного призначення є державний замовник у сфері оборони, визначений Кабінетом Міністрів України.

Операції Товариства з постачання Суб’єкту господарювання на митній території України Товарів, попередньо ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту, підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що: 

- Товари належать до категорії товарів оборонного призначення, визначених пунктом 29 статті 1 Закону № 808, та класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» - «л» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, зокрема за товарними позиціями 8702 - 8705 (тільки для автомобілів спеціального призначення, радіолокаційних станцій та причепів до них, що класифікуються у товарній позиції 8716 згідно з УКТ ЗЕД, мобільних ремонтних майстерень, які використовуються в оборонних цілях; пасажирських та вантажних автомобілів звичайного типу, що використовуються в оборонних цілях та мають легку броню або обладнані з'ємною бронею);

- Товариство є співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону № 808;

- Суб’єкт господарювання є виконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону № 808.

При цьому для цілей визначення Товариства співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону № 808 необхідно дотримуватись вимог, визначених у Законі № 808. Так, субпідряд як спосіб залучення співвиконавців може застосовуватися для закупівлі робіт або послуг у разі, якщо державний замовник у тендерній документації визначив можливість залучення субпідрядника або якщо учасник торгів у своїй тендерній пропозиції повідомив державного замовника про необхідність залучення субпідрядника.

У разі недотримання зазначених вище умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

 

Щодо питання 2

 

З питання надання роз’яснення щодо застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ до операцій Товариства із ввезення Товарів на митну територію України у митному режимі імпорту ДПС рекомендує звернутися до Державної митної служби України як до центрального органу виконавчої влади, одними із завдань якого є:

організація та здійснення ведення обліку і адміністрування митних та інших платежів, контроль за справлянням яких законом покладено на Державну митну службу України, забезпечення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати у повному обсязі платниками податків до відповідного бюджету під час переміщення товарів через митний кордон України та після завершення операцій з митного контролю та митного оформлення;

надання консультацій з питань практичного застосування окремих норм законодавства з питань митної справи відповідно до Митного кодексу України.

 

Додатково ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Правомірність застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ може бути встановлена виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).