Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.01.2024 р. № 10/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (…) щодо практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи та в межах компетенції повідомляє наступне.

Платник податків у своєму зверненні повідомив, що використовує у господарській діяльності земельні ділянки сільськогосподарського призначення, власниками яких є, зокрема, фізичні особи – громадяни. З кожним із власників земельних ділянок приватної власності укладені у порядку, передбаченому Земельним кодексом України та Законом України «Про оренду землі», відповідні договори оренди (строкового платного користування). Велика кількість фізичних осіб – власників земельних ділянок сільськогосподарського призначення, переданих в оренду (…), є людьми похилого віку. В окремих випадках орендодавці помирають до закінчення терміну дії укладеного договору оренди. Право власності на земельні ділянки таких осіб у визначений цивільним законодавством термін переходить до їх спадкоємців. Після смерті власника землі виплата орендної плати тимчасово припиняється до визначення особи спадкоємця та набуття ним права власності на успадковане майно.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання:

Чи повинно (…), як податковий агент, нараховувати та перераховувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із орендної плати за діючими договорами у разі смерті орендодавця та тимчасової відсутності спадкоємців?

Відносини, пов’язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України (далі – ЦКУ), Законом України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV «Про оренду землі» (далі – Закон № 161), іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.

Однією з істотних умов договору оренди землі є строк дії договору оренди (ст. 15 Закону № 161).

Договір оренди землі припиняється, зокрема, у разі закінчення строку, на який його було укладено (ст. 31 Закону № 161).

Спадкуванням є перехід прав та обов'язків (спадщини) від фізичної особи, яка померла (спадкодавця), до інших осіб (спадкоємців) (ст. 1216 ЦКУ).

Частиною першою ст. 1225 ЦКУ встановлено, що право власності на земельну ділянку переходить до спадкоємців на загальних підставах із збереженням її цільового призначення.

До складу спадщини входять усі права та обов'язки, що належали спадкодавцеві на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті (ст. 1218 ЦКУ).

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, відповідно до ст. 163 якого об'єктом оподаткування резидента (нерезидента) є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого включається дохід від надання майна в оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 Кодексу (п.п. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду, емфітевзис), житловий найм (піднайм) регламентується п. 170.1 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.1.1 якого податковим агентом платника податку – орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар. При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

При цьому доходи, зазначені, зокрема, у п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу (п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу).

Також відповідно до п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу.

Крім того, особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається (п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Водночас відповідно до п. 162.3 ст. 162 Кодексу, у разі смерті платника податку податок за останній податковий період справляється з нарахованих на його користь доходів. Відповідно до цього останнім податковим періодом вважається період, який закінчується днем, на який припадає смерть такого платника податку. У разі відсутності нарахованих доходів податок сплаті не підлягає.

Отже, якщо за договором оренди землі у разі смерті платника податку – фізичної особи – орендодавця не передбачено припинення такого договору і нарахування орендної плати продовжується, то такий податковий агент не здійснює утримання податку на доходи фізичних осіб і військовий збір та не відображає відомості про нараховані суми орендної плати у Додатку 4ДФ «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Додаток 4ДФ), оскільки відсутній суб'єкт, на користь якого проводиться таке нарахування.

Разом з цим у Додатку 4ДФ до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб і, сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування  відображається орендна плата за договором оренди землі, яка нарахована податковим агентом – орендарем на користь спадкоємців, у тому податковому періоді, в якому така сума фактично буде виплачена, із відповідним оподаткуванням та зазначенням суми податку на доходи фізичних осіб і військового збору, утриманого (перерахованого) до бюджету.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

_____________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.