Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.12.2023 р. № 4955/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (    ), щодо з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Яким чином розраховується середньо місячна винагорода працівників та гіг-спеціалістів? Чи вірно ми розуміємо, що необхідно суму нарахованої заробітної плати та винагороди гіг-спеціалістів за звітний місяць поділити на середньооблікову кількість працівників та гіг-спеціалістів за цей же період?

2.Як визначається база оподаткування податком на доходи фізичних осіб по ставці 18 відсотків, відповідно до пункту 167.1 статті 167 Кодексу, якщо резидент Дія Сіті недотримується умов, визначених підпунктами 2 – 3 частини першої статті 5Закону України від 15 липня 2021 року № 1667-IX «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні»(далі – Закон №1667)? Чи вірно ми розуміємо, що база оподаткування податком на доходи фізичних осіб за ставкою18 відсотків дорівнює базі оподаткування податком на доходи фізичнихосіб за ставкою 5 відсотків?

3.Чи вираховується сплачений податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків, утриманий з заробітної плати та винагороди гіг-спеціалістів при нарахуванні (утриманні) податку на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків?

4.Яким чином відображається у Додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них,а також сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – Розрахунок), нарахований та сплаченийподаток на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків, який не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті?

5.Витрати по сплаті податку на доходи фізичних осіб податковим агентом,що не включається доскладу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті, резидент Дія Сіті має право відноситина витрати періоду, які зменшують фінансовий результат до оподаткування?

Щодо першого питання.

Питання розрахунку середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам знаходиться у правовому полі Міністерства цифрової трансформації України як центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері цифрової економіки.

Щодо другого та третього питань.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно зі статтею 164 Кодексу базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV Кодексу.

Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 3 і 4 пункту 170.13¹ статті 170 Кодексу та пункту 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (підпункт 1.7 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Водночас перелік доходів, які включаються до загального місячного оподатковуваного доходу платника податку визначено пунктом 164.2 статті 164 Кодексу, зокрема доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) та суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (підпункти 164.2.1 та 164.2.2 пункту 164.2 статті 164 Кодексу).

Ставка податку на доходи фізичних осіб становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 статті 167 Кодексу) (пункт167.1 статті167 Кодексу).

Водночас відповідно до підпункту 170.14¹.2 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 Кодексу, оподатковуються доходи платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:

а)заробітної плати;

б)винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом № 1667, у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;

в)авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.

У відповідності до пункту 167.2 статті 167 Кодексу ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV Кодексу.

Разом з тим відповідно до підпункту 170.14¹.5 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу у разі якщо податковий агент – резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої статті 5 Закону №1667, такий податковий агент зобов'язаний у межах податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску самостійно нарахувати податок за ставкою 18 відсотків, встановленою пунктом 167.1 статті 167 Кодексу, щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті, передбачених у підпунктах «а» – «б» підпункту 170.14¹.2 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу, що були виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його до подання Розрахунку.

При цьому сума такого сплаченого податку податковим агентом не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті.

Отже, доходи платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті у вигляді заробітної плати, винагороди за гіг-контрактом, нараховані (виплачені) юридичною особою – резидентом Дія Сіті, який у календарному місяці не відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої статті 5 Закону №1667, оподатковуються податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотківза рахунок резидента Дія Сіті.

При цьому базою нарахуванняподатку на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків є тотожною базі нарахуванняподатку на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків.

Щодо четвертого питання.

Відповідно до підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, розрахунок (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку.

Такий Розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду.

Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається (підпункт «б» пункту 176.2 статті 176 Кодексу).

Згідно з підпунктом 2 пункту 4 розділу IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зі змінами та доповненнями (далі – Порядок), у розділі I додатка 4 «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» (далі – додаток 4ДФ) до Розрахунку відображаються, зокрема, персоніфіковані дані про суми нарахованого (виплаченого) на користь фізичних осіб доходу (відповідно графи 3а та 3) та нарахованих (перерахованих) до бюджету податку на доходи фізичних осіб (відповідно графи 4а та 4) та військового збору (відповідно графи 5а та 5), ознака доходу (графа 6).

Відповідно до Довідника ознак доходів фізичних осіб, наведених у додатку 2 до Порядку, доходи у вигляді:

заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту), крім доходів, зазначених в абзаці третьому пункту 4 підрозділу 1 розділуXX «Перехідні положення» Кодексу відображаються податковим агентом під ознакою доходу «101»;

суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору – підознакою «102».

Враховуючи викладене, у разі якщо резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав вимогам, визначеним пп. 2, 3 частини першої ст. 5 Закону № 1667, то такий податковий агент, у межах терміну подання Розрахунку, зобов'язаний самостійно здійснити перерахунок податку на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відс. щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті у вигляді заробітної плати або винагороди за гіг-контрактом, що були виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його за власний рахунок до бюджету до подання Розрахунку, а також відобразити у додатку 4ДФ до Розрахунку за місяць, за який було нараховано заробітну плату/винагороду:

  у графі 4а – суму податку на доходи фізичних осіб нарахованого та утриманого за ставкою 18 відсотків;

  у графі 4 – фактичну суму перерахованого податку податок на доходи фізичних осіб до бюджету.

При цьому при проведенні зазначеного перерахунку резидент Дія Сіті враховує суму податку на доходи фізичних осіб, який був утриманий з доходу у вигляді авансу.

Щодо п’ятого питання

Резидент Дія Сіті – платник податку, що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах (далі – резидент Дія Сіті – платник податку на особливих умовах), – резидент Дія Сіті, який у порядку, передбаченому пунктом 141.10 статті 141 Кодексу, обрав або перейшов на відповідний режим оподаткування. Резиденти Дія Сіті, які не обрали (не перейшли) на відповідний режим оподаткування, сплачують податок на прибуток підприємств на загальних підставах та вважаються резидентами Дія Сіті, що не є платниками податку на особливих умовах (підпункт 14.1.282¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Згідно з пунктом 135.2 статті 135 Кодексу базою оподаткування операцій резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах є грошове вираження об'єкта оподаткування, розрахованого за правилами, визначеними пунктом 135.2 статті 135 Кодексу та підпунктом 141.91.3 пункту 141.91 статті 141 Кодексу. У разі здійснення операцій, які є об'єктом оподаткування, у формі, відмінній від грошової, базою оподаткування є вартість такої операції, визначена на рівні не нижче звичайної ціни.

Така база оподаткування операцій резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах визначається виходячи з вартості операції без зменшення на суму утриманого податку на доходи нерезидента.

Особливості обчислення та сплати податку на прибуток підприємств резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах визначено пунктом 137.10 статті 137 Кодексу. Резиденти Дія Сіті – платники податку на особливих умовах самостійно визначають суму податку, що підлягає сплаті до бюджету. Податок, що підлягає сплаті до бюджету резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах, визначається з урахуванням положень, передбачених пунктом 135.2 статті 135 Кодексу, цим пунктом та пунктом 141.9 1 статті 141 Кодексу. Резиденти Дія Сіті – платники податку на особливих умовах не визначають окремо об'єкт оподаткування, передбачений підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу.

Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах за кожною окремою операцією відповідно до пункту 135.2 статті 135, пункту 137.10 статті 137  тапункту 141.91 статті 141 Кодексу, зменшується на суму податку на доходи нерезидента, нарахованого (сплаченого) резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах за відповідною операцією згідно з пунктом 141.4 статті 141 Кодексу. При цьому сума зменшення не може перевищувати суму податку, розраховану відповідно до пункту 135.2 статті 135, пункту 137.10 статті 137  та пункту 141.91 статті 141 Кодексу.

Відповідно до підпункту 140.5.17 пункту 140.5 статті 140 Кодексу при здійсненні фінансових операцій виникають різниці на суму вартості майна, робіт, послуг (крім роялті), придбаного (придбаних) резидентом Дія Сіті – платником податку на прибуток підприємств на загальних підставах у платників єдиного податку протягом податкового (звітного) року, в розмірі, що перевищує 20 відсотків суми витрат від будь-якої діяльності, визначених за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний період. При цьому до витрат від будь-якої діяльності, визначених за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), включаються витрати, пов'язані з операційною, фінансовою та інвестиційною діяльністю.

Резиденти Дія Сіті – платники податку на прибуток підприємств на загальних підставах, які зареєстровані протягом звітного (податкового) року (новостворені), у поточному календарному році розрахунок частки вартості майна (робіт, послуг), придбаного (придбаних) у платників єдиного податку, передбаченої абзацом першим цього підпункту, проводять на підставі показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за поточний річний звітний період.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 Кодексу).

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України від 16 липня  1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з частиною другою статті 9 Закону № 996 первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України, зокрема: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, витрати підприємства формуються за правилами бухгалтерського обліку на підставі первинних документів.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Зауважуємо, що тимчасово, на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу було зупинено перебіг строків, встановлених, зокрема, ст. ст. 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.