Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.01.2024 р. № 77/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо формування податкового кредиту, а також звернення Товариства з аналогічних питань, надіслане до ДПС листом Головного управління ДПС та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Товариство здійснює господарську діяльність з надання житлово-комунальних послуг юридичним та фізичним особам, експлуатації житлового фонду, об’єктів соціально-побутового та іншого призначення, у тому числі технічного обслуговування будинків, та відповідно до пункту 187.10 статті 187 розділу V ПКУ застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ.

Товариство у періоді з 01.04.2022 по 31.07.2023 використовувало спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу (далі – спрощена система оподаткування за ставкою 2 відсотки), а починаючи з 01.08.2023 було автоматично переведене на загальну систему оподаткування.

До переходу на спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки Товариством було отримано від постачальника «послуги з відшкодування електроенергії», за операцією з постачання яких на дату складання акту наданих послуг (31.03.2022) постачальником було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) відповідну податкову накладну. Оплата за вказані послуги була здійснена Товариством у періоді перебування на спрощеній системі оподаткування за ставкою 2 відсотки.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо права Товариства на формування податкового кредиту на підставі зазначеної податкової накладної у ситуації, описаній у зверненні, у звітних (податкових) періодах після відновлення реєстрації Товариства платником ПДВ, та терміну віднесення сум ПДВ, зазначених у такій податковій накладній, до податкового кредиту (питання 1, 2).

Разом з тим звернення не містить інформації щодо сутності «послуг з відшкодування електроенергії» та опису послуг, які придбаваються платником.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності визначено розділом ХІV та підрозділом 8 розділу ХХ ПКУ.

Відповідно до пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023 року, положення розділу XIV ПКУ застосовувалися з урахуванням особливостей, визначених зазначеним пунктом.

Згідно з підпунктом 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ платники єдиного податку третьої групи, які використовували спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки, звільнялися від обов’язку нарахування та сплати ПДВ за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, а також від подання податкової звітності з ПДВ, а їх реєстрація платником ПДВ була призупиненою.

Під призупиненням реєстрації платником ПДВ для цілей пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ розуміється, що для платників єдиного податку третьої групи, які використовували спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки, призупинялися права та обов’язки, встановлені розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ на період використання особливостей оподаткування, встановлених підпунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ.

Платники єдиного податку третьої групи, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, та не відмовилися від їх використання самостійно, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються такими, що застосовують систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ (підпункт 9¹.1 пункту 91 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. З метою застосування терміна «постачання товарів» електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Згідно з пунктом 187.10 статті 187 розділу V ПКУ платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, інші житлово-комунальні послуги, перелік яких визначений законом, нараховують плату за абонентське обслуговування, послуги (роботи), вартість яких включається до складу плати за послугу з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій чи послугу з управління багатоквартирним будинком, фізичним особам, бюджетним установам, незареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, управителям багатоквартирних будинків, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для житлово-експлуатаційних контор, управителів багатоквартирних будинків та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Касовий метод з метою оподаткування ПДВ – метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 365 календарних днів з дати складення таких податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв'язку з відсутністю фактів списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дата такого списання, надання інших видів компенсацій.

Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті.

Підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (у тому числі строків для формування податкового кредиту), крім окремих строків, визначених пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Крім того, пунктом 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ, який діяв до 01.08.2023, було передбачено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупинявся перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

Згідно з загальними правилами, визначеними ПКУ для касового методу податкового обліку з ПДВ, дата віднесення сум ПДВ до податкового кредиту визначається як дата оплати вартості товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ у разі, якщо платник податку застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ та якщо на дату отримання права на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, визначену відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, не минуло 365 календарних днів з дати складання такої податкової накладної, то право на формування податкового кредиту, яке виникло на дату сплати коштів, зберігається до 365 календарного дня з дати складання податкової накладної. При цьому враховується зупинення термінів, зокрема, встановлених ПКУ для формування податкового кредиту, передбачене пунктом 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ та підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Зважаючи на викладені у зверненні обставини, за операцією з придбання послуг дата виникнення права на податковий кредит при застосуванні касового методу (дата оплати коштів) припадає на період, коли реєстрація платником ПДВ Товариства була призупинена та, відповідно, були призупинені права та обов’язки, встановлені для платників ПДВ розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ (у тому числі право на формування податкового кредиту). Отже, за такою операцією платник податку не може включити суми ПДВ до податкового кредиту, у тому числі у звітних (податкових) періодах, що настають після відновлення реєстрації Товариства платником ПДВ (оскільки право на формування податкового кредиту, яке не могло бути реалізоване на дату оплати коштів, не може бути збережене протягом наступних звітних періодів).

В той же час ДПС повідомляє, що у разі якщо платник податку отримує послуги з оренди нерухомого майна, то електрична енергія, яка використовується для функціонування такого нерухомого майна, є складовою вартості орендної плати (яка має складатися з усіх елементів витрат, пов'язаних з послугами з надання майна в оренду) та не може виступати окремим об’єктом оподаткування. 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).