Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.01.2024 р. № 350/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань визначення доходів постійного представництва нерезидента в Україні, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданоїінформації компанія-нерезидент взята на облік в податкових органах України 18.05.2021 та здійснює свою діяльність в Україні через своє постійне представництво, яке взято на облік 02.10.2020. Компанія здійснює торгівлю лікарськими засобами.

Діяльність постійного представництва полягає у здійсненні маркетингових та рекламних активностей в інтересах компанії, реєстрації (перереєстрації) лікарських засобів, фармаконагляді та інших функціях допоміжного та/або підготовчого характеру на користь компанії. Діяльність постійного представництва фінансується виключно за рахунок компанії.

У 2021 році за декількома зовнішньоекономічними договорами у деяких дистрибʼюторів виникла заборгованість перед компанією і, у звʼязку із забороною здійснювати транскордонний переказ валютних цінностей з України, встановлений постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2022 № 18, вказана заборгованість не може бути погашена.

Компанія та дистрибʼюторирозглядають можливість укладання договору про заміну способу виконання зобовʼязання щодо обовʼязкудистрибʼютора переказати суму заборгованості у гривнях на рахунок представництва нерезидента в Україні. Крім того, компанія надасть розпорядження представництву про використання отриманих коштів як фінансування поточної діяльності представництва, а зазначена сума коштів буде вирахувана із щорічної суми фінансування представництва компанією.

Представництво не здійснює комерційної активності, повʼязаної з постачанням лікарських засобів та не надає жодних послуг чи робіт третім особам. Отриману заборгованість представництво планує використати виключно для фінансування власної діяльності на території України.

У заявника виникли питання:

1. Чи правильно розуміємо, що кошти, отримані представництвом від дистрибʼюторів на погашення заборгованості перед компанією та використані як фінансування представництва, не будуть вважатися доходом в момент (період) їх отримання?

2. Чи будуть визначатись доходом кошти, отримані представництвом від дистрибʼюторів на погашення заборгованості перед компанією та використані як фінансування представництва, протягом періодів, у яких представництво понесло витрати на своє утримання відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід»?

3. Чи потрібно компанії та / або представництву складати інші додаткові документи, крім розпорядження компанії на підтвердження напрямку використання коштів, які отримані представництвом від дистрибʼюторів на погашення заборгованості перед компанією?

Щодо питань 1-3

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексу та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Підпунктами 133.2.1, 133.2.2. п. 133.2 ст. 133 Кодексу встановлено, що платниками податку на прибуток підприємств – нерезидентами є юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України; нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов’язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом.

Відповідно до п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Підпунктом 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено, що суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу «витягнутої руки». Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є.

Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень ст. 39  Кодексу.

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Закон України від 16.07.1999 року № 996-XIV«Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» із змінами і доповненнями (далі – Закон № 996), поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, на представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов’язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства (частина перша ст. 2 Закону № 996).

Відповідно до частини другої ст. 3 Закону № 996, бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, господарські операції постійних представництв відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування з подальшим його коригуванням на податкові різниці.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону № 996).

Отже, питання відображення у бухгалтерському обліку доходів та витрат, пов’язаних із здійсненням господарських операцій на території України постійним представництвом належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Водночас зазначаємо, що господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні підпадають під визначення контрольованих операцій відповідно до абзацу «ґ» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу.

Крім того, враховуючи, що заміна способу виконання зобов’язання дистриб’ютора безпосередньо пов’язана з операцією за зовнішньоекономічним договором, то для цілей трансфертного ціноутворення ці операції мають розглядатися у сукупності.

Для аналізу всіх обставин проведення цих операцій крім зміни способу виконання зобов’язань необхідно дослідити також інші документи, що надають інформацію щодо всіх обставин та умов проведення операцій із придбання товарів, чинники, які вплинули на ціну товару (копії контрактів, документи про проведені розрахунки, митні декларації, інші первинні документи), умови й причини за яких була здійснена заміна способу виконання зобов’язання.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).