Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.02.2024 р. № 544/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства щодо отримання індивідуальної податкової консультаці їз питань щодо особливостей застосування мінімального податкового зобов’язань (далі – МПЗ) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Товариствоє сільськогосподарським товаровиробником та платником єдиного податку четвертої групи, орендує земельні ділянки, в т. ч. у фізичних осіб – власників земельних паїв.

Товариство зіткнулося з особливими випадками визначення МПЗ щодо орендованих у фізичних осіб земельних ділянок:

1. орендовані земельні ділянки (частки) оформлені на підставі земельних сертифікатів, тобто такі земельні ділянки не є оформленими в натурі та право власності фізичними особами – орендодавцями на ділянки не оформлено і відомості про них (та про їх оренду Товариством) відсутні в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та державному земельному кадастрі;
2. земельні ділянки сформовані (відомості про них внесені в Державний реєстрі речових прав та державний земельний кадастр) в середині календарного (звітного) року;
3. договори оренди земельних ділянок фактично укладені в 2022 році, але зареєстровані в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майнов 2023 році (має місце різниця між датою укладання та датою державної реєстрації договору оренди);
4. договори оренди земельних ділянок, строк користування якими закінчився після введення в Україні воєнного стану, відповідно до
   пунктів 27, 28 розділу Х «Перехідні положення» Земельного кодексу України (далі – ЗКУ) вважаються поновленими строком на 1 рік без волевиявлення сторін;
5. орендовані  земельні ділянки, щодо яких триває процес оформлення спадщини, тобто спадкоємець ще не вступив у права володіння майном (земельною ділянкою), але такі ділянки використовуються Товариством на підставі діючого договору оренди.

 

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань, що стосується особливостей визначення МПЗ в описаних випадках:

1. чи визначається МПЗ щодо земельних ділянок, описаних в п. 1, які не виділені в натурі, а права фізичних осіб – орендарів оформлені на підставі земельних сертифікатів? Якщо так – хто і на підставі яких джерел повинен визначати МПЗ щодо таких земельних ділянок: фізична – особа орендодавець (контролюючий орган) чи Товариство – орендар, якщо відомості про таку земельну ділянку не підлягають внесенню в Державний реєстр речових прав на нерухоме майно?
2. з якої дати визначається МПЗ щодо земельної ділянки, сформованої в середині звітного року?
3. з якої дати визначається МПЗ щодо орендованої  земельної ділянки – з дати укладення договору оренди або з дати державної реєстрації в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно?
4. на кого (орендаря чи орендодавця) покладається обов’язок визначати МПЗ щодо земельної ділянки, договір оренди якої закінчився після введення в Україні воєнного стану (в період з 07.04.2022 по 19.11.2022),і який відповідно до пунктів 27, 28 розділу Х «Перехідні положення» ЗКУбув автоматично поновленим строком на 1 рік без волевиявлення сторін?
5. чи визначається МПЗ в період з дати смерті орендодавця до дати вступу в спадщину його спадкоємцями щодо земельних ділянок, які орендуються Товариством на підставі зареєстрованого в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно договору оренди, спадкоємці померлої особи не вступили в спадщину? Якщо так, то орендарем чи орендодавцем?
6. якщо договір оренди укладений, але незареєстрований в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, чи існує механізм зарахування сплачених Товариством податків, пов’язаних з орендою конкретної ділянки (ПДФО, військовий збір, утримані при виплаті орендної плати, єдиного податку четвертої групи) до розрахунку для орендодавця – фізичної особи?

Щодо першого - третього питань  

Згідно з пунктом 297¹.1 статті 297¹ Кодексу платники єдиного податку - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, зобов'язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

Договірні відносини щодо оренди земельних ділянок регулюються Цивільним кодексом України та ЗКУ, Законом України від 06 жовтня 1998 року №161-XIV «Про оренду землі» (далі – Закон №161).

Статтями 125, 126 ЗКУ встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України від 01 липня 2004 року №1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону та виникає з моменту державної реєстрації такого права.

Відповідно до пункту 38¹.4 статті 38¹ Кодексу у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Враховуючи зазначене, якщо Товариство користується земельними ділянками сільськогосподарського призначення, які перебувають у власності фізичних осіб, без укладання договору оренди та/абовідсутності державної реєстрації переходу такого права користування, то обов’язок з визначення загального МПЗ виникає у власників (користувачів) земельних ділянок сільськогосподарського призначення.

Щодо четвертого питання

Відповідно до пункту 27 розділу Х  «Перехідні положення» ЗКУ під час дії воєнного стану земельні відносини регулюються з урахуванням таких особливостей:

1) вважаються поновленими на один рік без волевиявлення сторін відповідних договорів і без внесення відомостей про поновлення договору до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно договори оренди, суборенди, емфітевзису, суперфіцію, земельного сервітуту, строк користування земельними ділянками щодо яких закінчився після введення воєнного стану, щодо земельних ділянок сільськогосподарського призначення:

а) державної, комунальної власності, невитребуваних, нерозподілених земельних ділянок, а також земельних ділянок, що залишилися у колективній власності і були передані в оренду органами місцевого самоврядування;

б) приватної власності.

Отже, згідно з нормами ЗКУ, договори оренди, терміни дії яких закінчивсяу  період з 07.04.2022 по 19.11.2022, вважаються  поновленими на один рік без волевиявлення сторін відповідних договорів і без внесення відомостей про поновлення договору до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, такі земельні ділянки підпадають під визначення об’єктуоподаткуванняєдиного податку четвертої групи та МПЗ на відповідний податковий (звітний) календарний рік.

Щодо п’ятого питання 

Частиною шостою статті 32 Закону №161 визначено, що перехід права власності на орендовану земельну ділянку до іншої особи (у тому числі в порядку спадкування), реорганізація юридичної особи- орендаря не є підставою для зміни умов або припинення договору, якщо інше не передбачено договором оренди землі.

Право власності на земельну ділянку переходить до спадкоємців на загальних підставах, із збереженням її цільового призначення (частина перша статті 1225 Цивільного кодексу України).

Зокрема, до особи, яка набула право власності на земельну ділянку у порядку спадкування, що перебуває у користуванні іншої особи, переходять права та обов’язки попереднього власника земельної ділянки за чинним договором оренди щодо такої земельної ділянки (стаття  148¹ ЗКУ).

Таким чином до оформлення права власності (користування) на земельну ділянку спадкоємцями обов’язок МПЗ за таку земельну ділянку визначається орендарем, якщо інше не передбачено договором оренди землі.

Щодо шостого питання

Оскільки питання щодо обчислення сум МПЗ для фізичних осіб не стосується порядку нарахування та сплати МПЗ юридичної особи, то з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства доцільно рекомендувати фізичним особам – власникам земельних ділянок (договір оренди не зареєстрований в Державному реєстрі нерухомого майна) звертатись особисто до контролюючого органу з наданням відповідних копій документів, які стосуються порушених питань.

Слід зазначити, що необхідною умовою правильного застосування податкового законодавства є встановлення (з’ясування) всіх суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та детального вивчення всіх первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, оформленням яких вони супроводжувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).