Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.02.2024 р. № 590/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства щодо окремих питань розрахунку мінімального податкового зобов’язання (далі - МПЗ)платника єдиного податку четвертої групи та, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Згідно із зверненням Товариство є сільськогосподарським товаровиробником та платником єдиного податку четвертої групи.

Товариство, посилаючись на норми Кодексу, просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи вірно Товариство розуміє, що у випадку якщо платник єдиного податку четвертої групи здійснив оплату сум єдиного податку четвертої групи за 2022 рік в 2021 році, то такі суми для цілей звітного періоду 2022 року не вважаються надмірно сплаченими сумами і враховуються для цілей розрахунку МПЗ?

2. Чи вірно Товариство розуміє, що у випадку якщо платник єдиного податку четвертої групи здійснив оплату сум єдиного податку четвертої групи за четвертий квартал 2022 року на початку 2023 року, то такі суми для цілей звітного періоду 2022 року не враховуються при розрахунку МПЗ за 2022 рік, а враховується для розрахунку МПЗ за звітний період 2023 року?

3. Чи Товариство розуміє, що до витрат по орендній платі, де орендодавцями земельних ділянок є юридичні особи, а також за державну/комунальну землю, та за невитребувані паї, передані в оренду органами місцевого самоврядування Товариство має право врахувати 20 відсотків витрат на сплату орендної плати. До таких витрат включається
20 відсотків суми орендної плати за звітний період 2022 року, що сплачена у 2022 році, та які суми окрім 20відсотків орендної плати можуть відноситися до таких витрат (прохання вказати конкретні статті витрат та як саме податковий орган розуміє поняття «Витрати на сплату орендної плати»)?

4. Чи вірно Товариство розуміє, що при заповненні розрахунку МПЗ Товариство заповнює один (єдиний) додаток до загальної декларації і не заповнюємо такий додаток у складі звітних декларацій, які подає до кожного контролюючого органу, до повноважень якого відноситься територія територіальної громади, на якій розташовані земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні?

4.1. У випадку, якщо Товариство повинні подавати такий додаток у складі звітних декларацій, то яким чином Товариство розуміє, що повинно розраховувати та розподіляти сплачені податки, витрати на сплату орендної плати для цілей їх врахування?

5. Чи вірно Товариство розуміє, що для цілей підпунктів 69.15, 69.16, 69.22, 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, де міститься посилання на «Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку» платники податків для цілей визначення таких територій в податкових цілях, зокрема щодо ненарахування та несплати плати за землю (земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на таких територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї)), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди та для не нарахування та сплати загального МПЗ за такі землі податки можуть та повинні використовувати для визначення таких ділянок, територій Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затверджені наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій Українивід 22.12.2022 №309, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 №1668/39004 (далі – Наказ № 309), прохання чітко відповісти так чи ні та надати пояснення).

5.1. У випадку, якщо у Товариства наявні земельні ділянкина яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затверджені в Переліку територій та земельні ділянки, які не включені до такого Переліку територій, то яким чином здійснювати розрахунок сплачених податків та витрат на сплату орендної плати для визначення сум МПЗ, чи вірно Товариство розуміє, що в такому випадку, Товариство враховує лише за ті земельні ділянки на яких не ведуться бойові дії згідно Переліку територій (прохання чітко відповісти так чи ні та надати пояснення).

 

Щодо питань 1 та 2

Згідно пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 Кодексу грошове зобов'язання платника податків – це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов'язання та/або інше зобов’язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Надміру сплачені грошові зобов'язання –це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету або на єдиний рахунок понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату (пп.14.1.115 п.14.1 ст.14 Кодексу).

Поняття МПЗвизначено пп.14.1.114²п.14.1 ст.14 Кодексу – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним МПЗ.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлені главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до п. 291.3 ст. 291 глави 1 розділу XІV Кодексу, юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою. А для сільськогосподарських товариств, юридичних осіб незалежно від організаційно – правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює, або перевищує 75 відсотків, запроваджено спеціальний податковий режим спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку - четверта група, відповідно до абзацу 4) п.291.4 ст.291 розділу XІV Кодексу.

При цьому, з 2022 року статтею 297¹Кодексу визначені особливості визначення загального МПЗ платників єдиного податку четвертої групи.

Згідно з п.297¹.1 ст. 297¹ Кодексу платники єдиного податку четвертої групи - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначаються:

кадастрові номери земельних ділянок, які використовуються такими платниками для здійснення підприємницької діяльності, та для яких визначається МПЗ, їх нормативна грошова оцінка та площа таких земельних ділянок;

сума загального МПЗ, сума МПЗ щодо кожної земельної ділянки;

загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно до пунктів 297^1.2, 297¹.3, 297¹.4 або 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу витрат на оренду земельних ділянок (далі - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року;

різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

При позитивному значенні різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок платник єдиного податку четвертої групи зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення (п.297¹.7 ст.297¹ Кодексу).

Згідно п.297¹.8 ст.297¹ Кодексу визначено, що сума єдиного податку в частині позитивного значення такої різниці не враховується у загальній сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок у наступному податковому (звітному) році.

Позитивне значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок є частиною зобов’язань з єдиного податку.

Разом з тим, відповідно до п.297¹.5 ст. 297¹ Кодексу визначено, що у сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

При цьому, відповідно до п. 66 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу визначено, що при обчисленні різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок за 2022 рік до загальної суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, п. 177.15 ст. 177, пунктів 297¹.2, 297¹.3, 297¹.4, 297¹.5 ст.297¹ Кодексу, включаються суми податків, зборів, платежів, сплачених у 2021 році в рахунок податкових зобов’язань з цих податків, зборів, платежів 2022 року.

Слід зазначити, що аналогічні норми щодо врахування для цілей МПЗ при визначені загальної суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, п. 177.15 ст. 177, пунктів 297¹.2, 297¹.3, 297¹.4, 297¹.5 ст.297¹Кодексу,сум податків, зборів, платежів, сплачених у попередньому році в рахунок податкових зобов’язань з цих податків, зборів, платежів в поточному році в Кодексі відсутні.

Таким чином, враховуючи дію перехідної норми, а саме п.66 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, під час розрахунку МПЗ за 2022 рік дозволено враховуватисуми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, визначених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141, пункту 177.15 ст. 177, пунктів 297¹.2, 297¹3, 297¹.4, 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу, сплачених у 2021 році в рахунок податкових зобов’язань цих податків, зборів, платежівза 2022 рік.

Водночас, згідно діючих норм Кодексу, якщо податкові зобов’язання з єдиного податку четвертої групи за звітні періоди 2022 року, нараховані та сплачені у 2023 році, то така сума сплачених коштів може бути врахована під час розрахунку МПЗ за 2023 рік.

 

Що питання 3.

Відповідно до ст. 93 Земельного кодексу України та ст.1 Закону України «Про оренду землі»від  06 жовтня 1998 року № 161-XIV (далі – Закон)оренда земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Істотними умовами договору оренди землі є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату (ст.15 Закону).

Згідно ст. 21 Закону орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Кодексу). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.

Тобто, розмір орендної плати визначається в договорі оренди землі.

Відповідно до п.297¹.5 ст. 297¹ Кодексу визначено, що для платників єдиного податку четвертої групи (юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону України "Про фермерське господарство"від 19 червня 2003 року № 973-IVрізниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відноситься, зокрема, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

Таким чином, для розрахунку МПЗ орендар може врахувати 20 відсотків витрат від розміру нарахованої та сплаченої орендної плати, згідно умов договору оренди за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

 

Щодо питання 4 та 4.1

Форма податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 578, зі змінами та доповненнями «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку»  (далі - Декларація).

Згідно з пп. 298.8.1 п. 298.8 ст. 298 Кодексу сільськогосподарські товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорічного підтвердження статусу платника єдиного податку четвертої групи подають не пізніше 20 лютого поточного року:

загальну Декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), - контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку);

звітну Декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки - контролюючому органу за місцем розташування такої земельної ділянки (юридичні особи);

розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва (юридичні особи) - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;

відомості (довідку) про наявність земельних ділянок - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.

Поряд з цим відповідно до п. 297¹.1 ст. 297¹ Кодексу, зокрема, юридичні особи - платники єдиного податку четвертої групи - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, зобов'язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ Декларації за податковий (звітний) рік.

Першим роком, за який визначається МПЗ, є 2022 рік (п. 64 підрозділу  10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу).

Зокрема, додаток 3 "Розрахунок загального мінімального податкового зобов’язання за податковий (звітний) рік" є невід'ємною частиною Декларації (далі - Додаток 3) та подається як до звітної Декларації так і до загальної Декларації.

До рядка 4 графи 7 "Позитивне значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок" розділу "Розрахункова частина декларації для юридичних осіб" (далі - Розрахункова частина) Декларації переноситься позитивне значення рядка 4 графи 3 "Різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок" розділ II Додатка 3.

Згідно з абзаців другого і третього п. 297¹.7 ст. 297¹Кодексу платник єдиного податку четвертої групи зобов'язаний збільшити визначену в Декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму позитивного значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Сума такого збільшення розподіляється між відповідними місцевими бюджетами та перераховується пропорційно частці земельних ділянок сільськогосподарського призначення, розташованих на території відповідної територіальної громади, у загальній площі таких земельних ділянок, власником або користувачем яких є платник податку.

Позитивне значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок є частиною зобов'язань з єдиного податку (абзац другий п. 297¹.8 ст. 297¹Кодексу) .

При поданні звітних Декларацій до контролюючих органів, які обслуговують територіальні громади, де розташовані земельні ділянки, складається Додаток 3 до звітної Декларації щодо тих земельних ділянок, по яких у платника виникає обов'язок визначати загальне МПЗ, та які розташовані на територіях відповідних територіальних громад, які обслуговує контролюючий орган, до якого подається звітна Декларація.

 

Щодо питання 5 та 5.1

Відповідно до пп. 69.33 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу ,тимчасово,з 1 березня 2022 року, не нараховується та не сплачується єдиний податок четвертої групи з площі сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду, що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди, у податкових періодах, коли на територіях, на яких розташовані такі сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду, ведуться бойові дії або території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації, до дати завершення на таких територіях активних бойових дій або тимчасової окупації російською федерацією.

Дія цього підпункту не поширюється на земельні ділянки, розташовані на територіях, на яких ведуться активні бойові дії або тимчасова окупація російською федерацією завершені до 1 травня 2022 року.

При справлянні окремих податків, у тому числі земельного податку, орендної плати за землю та єдиного податку четвертої групи в умовах воєнного стану застосовується Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затверджений Наказом № 309 (далі – Перелік).

Для цілей справляння єдиного податку четвертої групи у 2022 році Наказ №309 застосовується у частині наявності певної території у Переліку. Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації у 2023 році визначаються відповідно до даних Переліку.

Підставою для ненарахування та несплати єдиного податку четвертої групи є перебування таких земельних ділянок на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії або які тимчасово окупованіросійською федерацією відповідно Переліку.

Порядок обчислення суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянокдля платників єдиного податку четвертої групи (юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону № 973-IV), визначено нормами п. 297 ¹.5 ст. 297 ¹ Кодексу.

Відповідно до п.69.15 ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу не нараховується та не сплачується загальне МПЗ за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України:

за 2022 рік - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні фізичних осіб;

з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

Сума МПЗ за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені цим підпунктом, визначається пропорційно кількості місяців, коли такі земельні ділянки (земельні частки (паї) підлягали оподаткуванню платою за землю або єдиним податком четвертої групи.

Таким чином, якщо земельні ділянки (земельні частки (паї) не підлягають оподаткуванню єдиним податком четвертої групи, то витрати на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб за договорами оренди, суборенди, емфітевзису таких земельних ділянок не відносяться до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду.

Слід зазначити, що необхідною умовою правильного застосування податкового законодавства є встановлення (з’ясування) всіх суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та детального вивчення всіх первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, оформленням яких вони супроводжувались.

Додатково повідомляємо, що відповідно до п. 52⁸ та пп. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу тимчасово, зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).