Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.02.2024 р. № 702/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 Державна податкова служба України розглянула звернення щодо практичного застосування абзацу 4 п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ) та, керуючись ст. 52 ПКУ, повідомляє.

Заявник повідомив, щоза І квартал, півріччя та три квартали 2023 рокуБанк застосовував положення п.п. 140.4.4 п 140.4 ст. 140 ПКУ.Тобто банк зменшував фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років у зазначених попередніх звітних періодах та відобразив їх у додатку РІ до декларації з податку на прибуток підприємств за ці періоди.

При цьому Законом України від 21 листопада 2023 року № 3474-IХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування банків та інших платників податків» (далі – Закон № 3474) були внесені зміни до ПКУ щодо оподаткування банків.

Зокрема, відповідно до абзацу 4 п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ у разі застосування за попередні податкові (звітні) періоди 2023 року положень, передбачених п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 ПКУ, та/або сплати авансових внесків зподатку на прибуток підприємств, передбачених п. 57.1¹ ст. 57 ПКУ за ставкою 18 відсотків, банки у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік відображають уточнені показники (суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних періодів, суми авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів за ставкою 50 відсотків), що містяться у поданих ними раніше податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств. У разі відображення уточнених показників з підстав, визначених цим пунктом, санкції, передбачені ст. 50 ПКУ, не застосовуються. У разі виникнення додаткового грошового зобов’язання, яке виникає внаслідок передбаченого цим пунктом уточнення показників, таке грошове зобов’язання підлягає сплаті у строки, встановлені для сплати податкового зобов’язання за результатами 2023 року.

Отже, на виконання абзацу 4 п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ Банк повинен уточнити показники минулого звітного періоду у складі декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік.

 Однак,абзац 4 п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ не визначає спосіб, за яким банки у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік повинні відобразити уточнені показники (суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років) та не передбачає, за якою ставкою податку на прибуток підприємств слід визначати додаткове грошове зобов’язання, яке виникає внаслідок уточнення таких показників.

У Банка виникли питання щодо практичного застосування норм податкового законодавства:

1. Чи потрібно відповідно п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ відображати уточнені показникиминулогозвітногоперіоду трьох кварталів 2023 року у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств банку за 2023 рік у додатку ВП?
2. Якщо відповідь на попереднє питання «так», то чи застосовується ставка податку на прибуток підприємств у розмірі 18 відсотків, що діяла станом на 01.10.2023, для визначення додаткових грошових зобов’язань Банку при уточненні показників минулогозвітногоперіоду трьох кварталів 2023 рокуу складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств Банку за 2023 рік (у додатку ВП) відповідно до вимог п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ?
3.  Чи вірно Банк розуміє, що у зв’язку із застосуванням у минулих звітних періодах І квартал, півріччя та три квартали 2023 року положень, передбачених п.п. 140.4.4 п 140.4 ст. 140 ПКУ, то відповідно доабзацу 4 п. 68 підрозділу 4 розділу ХХПКУ Банк повинен відкоригувати суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, що містяться у поданих ним раніше деклараціях з податку на прибуток підприємств, шляхом незаповнення рядку 3.2.4 Додатку РІ до декларації з податку на прибуток підприємств Банку за 2023 рік?
4. Що означає «додаткове грошове зобов’язання, яке виникає внаслідок передбаченого цим пунктом уточнення показників, таке грошове зобов’язання підлягає сплаті у строки, встановлені для сплати податкового зобов’язання за результатами 2023 року»?
5. Якщо у Банка виникає додаткове грошове зобов’язання внаслідок уточнення показників відповідно до п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ, то чи вірно Банк розуміє, що таке додаткове грошове зобов’язання підлягає сплаті разом із (тобто, однією сумою, а не окремо) податковим зобов’язанням за результатами 2023 року, яке буде визначено у податковій декларації з податку на прибуток підприємств Банку за 2023 рік?

 

Щодо питань 1-3

Відповідно до вимог п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 ПКУ платник податку на прибуток підприємств зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника (крім великих платників податків) минулих податкових (звітних) років.

Великі платники податків зменшують фінансовий результат до оподаткування на частину суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років до повного його погашення у такому порядку.

Великі платники податків мають право зменшувати фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду (прибуток, збиток або нульове значення) не більше ніж на 50 відсотків непогашеної суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, не погашена позитивним значенням об’єкта оподаткування податкового (звітного) року, зменшує фінансовий результат до оподаткування (прибуток, збиток або нульове значення) майбутніх податкових (звітних) періодів у розмірі не більше 50 відсотків такої непогашеної суми до її повного погашення.

Якщо непогашена сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років становить не більше 10 відсотків позитивного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, обрахованого відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ без урахування непогашеного від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, така сума від’ємного значення зменшує фінансовий результат до оподаткування цього податкового (звітного) періоду в повному обсязі.

Положення цього підпункту застосовуються з урахуванням пунктів 3 та 4²підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення»ПКУ.

Для цілей цього підпункту погашеними вважаються суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, для яких одночасно виконуються дві такі умови:

а) ці суми були включені до розрахунку об’єкта оподаткування майбутніх податкових (звітних) періодів;

б) за рахунок цих сум було зменшено позитивне значення об’єкта оподаткування (прибуток) відповідних податкових (звітних) років, обраховане відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ без урахування непогашеного від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Водночас, п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ запроваджено особливості  оподаткування прибутку банків.

Так, положеннями цього пункту встановлено, що за результатами податкового (звітного) 2023 року базова (основна) ставка податку на прибуток підприємств для цілей оподаткування прибутку банків, а також для застосування щодо банків положень п. 57.1 ¹ ст. 57 ПКУ становить 50 відсотків.

Сума податку на прибуток підприємств за 2023 рік за ставкою 50 відсотків визначається за звітний період - 2023 рік у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за такий податковий (звітний) рік. Нарахування та сплата грошового зобов’язання з податку на прибуток підприємств за попередні податкові (звітні) періоди 2023 року (квартал, півріччя та три квартали) за базовою (основною) ставкою, що діяла до набрання чинності Закону № 3474, не є порушенням правил нарахування та сплати грошового зобов’язання з податку на прибуток підприємств.

За результатами податкового (звітного) 2023 року банки не застосовують положення, передбачені п.п. 140.4.4 п 140.4 ст. 140 ПКУ, та не зменшують фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

У разі застосування за попередні податкові (звітні) періоди 2023 року положень, передбачених п.п. 140.4.4 п 140.4 ст. 140 ПКУ, та/або сплати авансових внесків з податку на прибуток підприємств, передбачених п. 57.1 ¹ ст. 57 ПКУ за ставкою 18 відсотків, банки у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік відображають уточнені показники (суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних періодів, суми авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів за ставкою 50 відсотків), що містяться у поданих ними раніше податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств. У разі відображення уточнених показників з підстав, визначених цим пунктом, санкції, передбачені ст. 50 ПКУ, не застосовуються. У разі виникнення додаткового грошового зобов’язання, яке виникає внаслідок передбаченого цим пунктом уточнення показників, таке грошове зобов’язання підлягає сплаті у строки, встановлені для сплати податкового зобов’язання за результатами 2023 року.

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, не врахована у зменшення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, у тому числі отриманого з 1 січня 2023 року по 31 грудня 2023 року, зменшує фінансовий результат до оподаткування майбутніх податкових (звітних) періодів починаючи з 1 січня 2024 року в порядку, визначеному п.п. 140.4.4 п 140.4 ст. 140 ПКУ.

Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємств затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств», зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за № 1415/27860 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 20.02.2023 № 101) зі змінами та доповненнями (далі – Декларація).

Враховуючи зазначене, у разі застосування за попередні податкові (звітні) періоди 2023 року Банками положень, передбачених п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 ПКУ, то у складі Декларації за 2023 рік банки відображають уточнені показникищодо суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних періодів, що містяться у поданих ними раніше Деклараціях.

Виправлення суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних періодів за попередні періоди (відображені у складі різниць у додатку РІ до Декларації)у Декларації за 2023 рік здійснюється шляхом відображення у додатку РІ до Декларації банку за звітний податковий 2023 рік нульового значення рядка 3.2.4.

У цьому випадку необхідність здійснення уточнень шляхом подання додатку ВП до Декларації (уточнених розрахунків) у банків не виникає.

 

Щодо питань 4-5

Як зазначалось вище, у разі виникнення додаткового грошового зобов’язання внаслідок передбаченого п. 68 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ уточнення показників, таке грошове зобов’язання підлягає сплаті у строки, встановлені для сплати податкового зобов’язання за результатами 2023 року.

Для цього у рядку 06 Декларації вказується розрахована наростаючим підсумком за ставкою 50 відсотків сума податку на прибуток за період з 1 січня до 31 грудня 2023 року, а значення рядку 18 Декларації за 2023 рік дорівнює значенню рядку 17 Декларації за попередній звітний (податковий) період цього року (з урахуванням уточнень, якщо такі мали місце у звітному році).

Тож, якщо після перерахунків розмір податкового зобов’язання збільшується, то банки сплачують до бюджету різницю такого зобов’язання у складі податкового зобов’язання з податку на прибуток підприємств, визначеного банком у річній (2023 рік) деклараціїпротягом 10 днів після граничного терміну подання Декларації за цей звітний період.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПКУ).