Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.02.2024 р. № 993/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо заповнення податкових накладних та віднесення сум ПДВ до податкового кредиту і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Згідно з інформацією, наданою у зверненні, Товариство здійснює операції з постачання товарів/послуг, які відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПКУ мають безперервний або ритмічний характер.

На суму коштів, які були отримані як попередня оплата за товари/послуги, постачання яких має безперервний/ритмічний характер, Товариством було складено податкову накладну, в якій у полі «Зведена податкова накладна» було зазначено код ознаки «4».

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи є реквізит «Зведена податкова накладна» обов’язковим реквізитом податкової накладної?;

2) чи вважаються нарахованими податкові зобов’язання з ПДВ на суму попередньої оплати, якщо податкова накладна на суму таких податкових зобов’язань складена з кодом ознаки «4»?;

3) щодо права покупця віднести до податкового кредиту суми ПДВ, зазначені у податковій накладній з кодом ознаки «4», якщо така податкова накладна складена на суму попередньої оплати за операціями з постачання товарів/послуг, які мають  безперервний або ритмічний характер;

4) щодо необхідності складання розрахунку коригування до податкової накладної у випадку, описаному у зверненні.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань,  на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ встановлено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ. 

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 201.1 статті 201 ПКУ визначено перелік обов’язкових реквізитів, які підлягають відображенню у податковій накладній.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 статті 201 ПКУ (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді (пункт 201.10 статті 201 ПКУ).

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 ПКУ платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей пункту 201.4 статті 201 ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Пунктом 192.1 статті 192 ПКУ передбачено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307).

Згідно з пунктом 19 Порядку № 1307 у разі здійснення постачання товарів/послуг (крім здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ), постачання яких має безперервний або ритмічний характер, постачальником (продавцем) може бути складена зведена податкова накладна.

У разі складання зведеної податкової накладної в графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки, визначений пунктом 11 Порядку № 1307 (а саме, у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 19 Порядку № 1307, зазначається код ознаки 4).

У графі 2 зведеної податкової накладної зазначається весь опис (номенклатура) поставлених протягом місяця товарів/послуг.

Зведені податкові накладні (крім зведених податкових накладних, складених у разі здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ) не складаються на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Відповідно до пунктів 1 та 6 розділу ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, до податкової звітності з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку.

Щодо питання 1

Код ознаки, який зазначається у верхній лівій табличній частині податкової накладної у графі «Зведена податкова накладна», не є обов’язковим реквізитом податкової накладної, але свідчить про окремий характер операцій, за результатами здійснення яких складається така податкова накладна та визначаються податкові зобов’язання з ПДВ.

Зокрема, код ознаки 4 зазначається у зведених податкових накладних, які складаються за операціями з постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць (тобто за операціями, які  мають безперервний або ритмічний характер). При цьому зведена податкова накладна не може бути складена на суму коштів, що надійшли як попередня оплата за товари/послуги, постачання яких має безперервний або ритмічний характер (на суму таких коштів складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня місяця).

Щодо питань 2, 3

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку зобов’язаний скласти податкові накладні за такими операціями у порядку, визначеному ПКУ, та зареєструвати їх в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена за операцією з постачання товарів/послуг  постачальником на покупця таких товарів/послуг та зареєстрована в ЄРПН, є підставою для включення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту, зокрема, за умови, що така податкова накладна складена з дотриманням норм ПКУ.

Зведена податкова накладна (зокрема, податкова накладна, в якій у графі «Зведена податкова накладна» зазначено код ознаки 4) (крім зведених податкових накладних, складених у разі здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ), яка складена на суму коштів, що надійшли як попередня оплата за товари/послуги, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, є такою, що складена з порушенням норм  пункту 201.4 статті 201 ПКУ та пункту 19 Порядку № 1307, отже така податкова накладна не може бути підставою для включення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

Відповідно до пунктів 1 та 6 розділу ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, до податкової звітності з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку.

Отже, податкові зобов’язання з ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг (у тому числі які мають безперервний/ритмічний характер) підлягають відображенню (нарахуванню) у податковій звітності з ПДВ постачальника за той звітний період та у тому обсязі, у якому вони виникли, згідно з даними бухгалтерського обліку та незалежно від факту складання / реєстрації в ЄРПН податкових накладних за такими операціями.

Щодо питання 4

У разі якщо платником податку при складанні податкової накладної на суму коштів, що надійшли як попередня оплата за товари/послуги, постачання яких має безперервний або ритмічний характер (крім зведених податкових накладних, складених у разі здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ), у графі «Зведена податкова накладна» було помилково проставлено код ознаки 4, такому платнику податку необхідно скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної, яким вивести в нуль її показники, та скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано такі кошти, вірну податкову накладну у загальному порядку, яка після її реєстрації в ЄРПН буде підставою для формування податкового кредиту покупцем (отримувачем) товарів/послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).