Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.03.2024 р. № 1052/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство у рамках «соціального пакету» здійснює медичне страхування та страхування життя співробітників.

Відповідно до умов договору, у разі настання страхового випадку страхова компанія перераховує необхідну суму не лише медичним закладам охорони здоров’я, але й безпосередньо застрахованим особам (працівникам) в обумовлений договором страхування строк у разі самостійно витрачених ними коштів.

Посилаючись на зміни у Кодексі щодо оподаткування доходу у вигляді страхових платежів, сплачених роботодавцем за договорами добровільного медичного страхування працівників, викладених у підпункті «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи може Товариство застосувати  норми підпункту «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу у разі, якщо  договором медичного страхування буде передбачено компенсацію витрат на лікування застрахованим особам, за наявності підтверджуючих документів? Чи застосовується підпункт «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу до доходу осіб, які працюють за цивільно – правовими договорами? У разі здійснення квартальних платежів за договором добровільного медичного страхування який дохід працівника береться для розрахунку 30 відсотків неоподатковуваного доходу (квартальний чи отриманий за місяць, у якому здійснено перерахування)?

2. Чи можливе застосування підпункту «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу до договору страхування життя, термін дії якого становить 1 рік, а страхова премія перераховується страховику один раз на рік на початку дії договору? Якщо так, то який дохід враховувати для розрахунку 30 відсотків неоподатковуваного доходу (річний чи отриманий у місяці перерахування коштів страховику)? Чи є така виплата базою нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок)?

Законом України від 18 листопада 2021 року № 1909-ІХ «Про страхування» (далі – Закон № 1909) передбачено, зокрема, що страхувальник – це особа, яка уклала із страховиком договір страхування або є страхувальником відповідно до законодавства (стаття 1 Закону № 1909).

Згідно з частиною першою статті 89 Закону № 1909 страхування здійснюється на підставі договору страхування, який укладається відповідно до загальних умов страхового продукту, якщо інше не визначено законодавством України.

У договорі страхування обов’язково зазначаються з урахуванням особливостей, визначених частиною третьою цієї статті, зокрема, строк дії договору страхування, порядок вступу його в дію, період (періоди) страхування, територія дії договору страхування (частина друга статті 89  Закону № 1909).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу договір добровільного медичного страхування – договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров’я у разі настання страхового випадку, пов’язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальнику при достроковому розірванні договору.

При цьому страхова премія (страховий платіж, страховий внесок) – плата  у грошовій формі за страхування, яку страхувальник зобов’язаний сплатити страховику згідно з договором страхування (частина перша статті 1 Закону № 1909).

Щодо першого та другого питань

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Підпунктом 1.7 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу «Перехідні положення» передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у
пунктах 3 і 4 пункту 170.13¹ статті 170 Кодексу та пункті 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Водночас перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено пунктом 164.2 статті 164 Кодексу, зокрема, сума страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), у тому числі за договорами добровільного медичного страхування, сплачена будь-якою особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються роботодавцем – резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати такому працівнику (підпункт «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу).

Пунктом 167.1 статті 167 Кодексу передбачено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2–167.5 статті 167 Кодексу).

Також вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (підпункт 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статті 168 Кодексу.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу податковий агент, поняття якого наведено у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 Кодексу, та ставку військового збору, встановлену п.п. 1.3 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Вимоги податкового законодавства до договорів добровільного медичного страхування визначені  підпунктом 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Таким чином, для застосування підпункту «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу договір добровільного медичного страхування повинен відповідати вимогам, передбаченим підпунктом 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Разом з цим зазначаємо, що згідно з підпунктом «г» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165  Кодексу) у вигляді суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов’язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з розділом IV Кодексу.

Враховуючи викладене, положення підпункту «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 ст. 164 Кодексу застосовуються до страхових внесків, сплачених юридичною особою (роботодавцем) лише за договорами добровільного медичного страхування працівників. При цьому страхова виплата здійснюється безпосередньо закладам охорони здоров’я відповідно до підпункту 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Договір, за яким страхова виплата здійснюється не закладам охорони здоров’я, а третім особам (працівникам товариства) при пред’явленні ними підтверджуючих документів із закладів охорони здоров’я, не вважається договором добровільного медичного страхування, що підпадає під дію підпункту 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Тобто пільга з податку на доходи фізичних осіб, що передбачена підпунктом «в» підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу, у такому випадку не застосовується.

Водночас дохід у вигляді відшкодування працівнику товариства витрат по оплаті наданих йому медичних послуг лікувальними та іншими закладами включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого працівника як додаткове благо та оподатковується на загальних підставах.

У разі відповідності договору страхування вимогам підпункту 14.1.52¹ пункту 14.1 статті 14 Кодексу сума страхових платежів (страхових внесків) за договорами добровільного медичного страхування працівників, у тому числі працюючих за цивільно – правовими договорами, сплачених роботодавцем – резидентом, яка не перевищує 30 відсотків нарахованої заробітної плати протягом звітного податкового місяця, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких працівників.

При розрахунку 30 відсотків граничної межі використовується заробітна плата, нарахована працівнику за місяць, у якому було фактично сплачено страховий платіж. При сплаті страхових внесків авансом за квартал, порівняння здійснюється всієї суми авансового внеску із сумою заробітної плати, яка нарахована тільки у місяці такої оплати.

Слід зазначити, що суми страхових внесків, сплачених юридичною особою (роботодавцем) за договорами іншими, ніж договір добровільного медичного страхування працівника, включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах.

Таким чином, суми страхових платежів  за договорами страхування життя, сплачені за найманого працівника роботодавцем – резидентом, включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого працівника та  підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків та військовим збором за ставкою 1,5 відсотки.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування.

Згідно з частиною першою ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами, у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464 визначено, що базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Статтею 2 Закону № 108 визначено структуру заробітної плати, яка включає, зокрема, інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

Визначення видів виплат, що відносяться до основної, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат, при нарахуванні єдиного внеску передбачено Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5 (далі – Інструкція № 5).

Пунктом 2.3 розділу 2 Інструкції № 5 визначено види виплат, які включаються до складу інших заохочувальних та компенсаційних виплат, зокрема, витрати в розмірі страхових внесків підприємств (крім випадків, зазначених у пункті 3.5 Інструкції № 5) на користь працівників, пов’язаних з добровільним страхуванням (особистим, страхуванням майна). Указані суми включаються до фонду оплати праці в тому місяці,  коли провадяться перерахунки страховій компанії (підпункт 2.3.4 пункту 2.3 розділу 2 Інструкції № 5).

Отже, суми страхових внесків, сплачених роботодавцем за договорами страхування життя за найманих працівників, які є складовою заробітної плати, є базою нарахування єдиного внеску.

Разом з тим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Зауважуємо, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.