Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.03.2024 р. № 1263/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є виробником Товару, який класифікується за товарною підкатегорією 8543 20 00 00 згідно з УКТ ЗЕД (далі – Товар).

З метою виробництва Товару, Товариство використовує програмне забезпечення та згенеровані файли, які закуповуються у нерезидента.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію:

1) щодо необхідності нарахування і сплати податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкової накладної і її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), а також відображення у податковій звітності з ПДВ за операціями з придбання у нерезидента програмного забезпечення, яке внесено до списку товарів військового призначення, міжнародні передачі яких підлягають державному контролю;

2) щодо необхідності нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної і її реєстрації в ЄРПН за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, при здійсненні операції з постачання (продажу) товарів оборонного призначення.

 Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема, належить:

надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);

послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186  розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України  від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статях 180 і 208 розділу V ПКУ. Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених статтею 208¹ розділу V ПКУ.

Відповідно до пунктів 208.2 і 208.3 статті 208 розділу V ПКУ отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відсотків для послуг, визначених абзацами четвертим − шостим підпункту «в» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділу V ПКУ, якою є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком ПДВ, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов'язань.

При цьому отримувач послуг − платник ПДВ у порядку, визначеному статтею 201 розділу V ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період.

Отже, отримувач послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808), що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а»  –  «м» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, у тому числі, що класифікуються за товарною підкатегорією 8543 20 00 00 (тільки для засобів радіоелектронної розвідки та радіоелектронної боротьби, що використовуються в оборонних цілях).

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Отже, умови, при дотриманні яких застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ до операцій з постачання на митній території України товарів оборонного призначення, встановлений підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, визначено у вказаному підпункті ПКУ та Законі № 808.

Так, операції з постачання на митній території України товарів оборонного призначення підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що: 

- такі товари оборонного призначення належать до категорії товарів оборонного призначення, визначених пунктом 29 статті 1 Закону № 808, та класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а»  –  «м» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (з урахуванням зазначених у таких абзацах обмежень), у тому числі, що класифікуються за товарною підкатегорією 8543 20 00 00 (тільки для засобів радіоелектронної розвідки та радіоелектронної боротьби, що використовуються в оборонних цілях).

- постачання товарів оборонного призначення здійснюється у межах державного контракту;

- постачальник товарів оборонного призначення є виконавцем або співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону № 808;

- покупець є державним замовником у розумінні норм Закону № 808.

У разі недотримання зазначених вище умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням ПДВ на вартість товарів.

Згідно з пунктом 93 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому буде припинено або скасовано воєнний стан в Україні, введений Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг, пов'язаних з програмним забезпеченням військового призначення, міжнародна передача якого підлягає державному контролю, а саме:

послуг з розробки, модифікації, тестування та/або технічної підтримки програмного забезпечення,

послуг з розроблення документації (для цілей розроблення, модифікації, тестування та технічної підтримки такого програмного забезпечення), та/або

надання майнових прав інтелектуальної власності на програмне забезпечення, у тому числі за ліцензійними договорами.

Порядок надання податкової декларації та строки розрахунків з бюджетом встановлено статтею 203 розділу V ПКУ.

Пунктами 203.1 та 203.2 статті 203 розділу V ПКУ визначено, що податкова декларація з ПДВ подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкового зобов'язання, зазначена платником ПДВ у поданій ним податковій декларації з ПДВ, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 статті 203 розділу V ПКУ для подання податкової декларації з ПДВ.

Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за  № 159/28289 із змінами і доповненнями.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

Оподаткуванню ПДВ підлягають, зокрема операції з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, а не безпосередньо товари/послуги.

Якщо нерезидент здійснює надання Товариству майнових прав інтелектуальної власності на програмне забезпечення військового призначення, міжнародна передача якого підлягає державному контролю (у тому числі за ліцензійними договорами), то така операція буде об’єктом оподаткування ПДВ, але при цьому підлягатиме звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 93 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (при дотриманні умов, визначених у такому пункті ПКУ).

За такою звільненою від оподаткування ПДВ операцією обов’язку щодо  нарахування і сплати податкових зобов’язань з ПДВ не виникатиме, але при цьому Товариство зобов’язане скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни, а також відобразити обсяги такої операції у податковій звітності з ПДВ за відповідний звітний (податковий) період.

Водночас, питання щодо віднесення зазначеного у зверненні програмного забезпечення до категорії програмного забезпечення військового призначення, міжнародна передача якого підлягає державному контролю, не належить до компетенції ДПС.

 

 

Щодо питання 2

 

Якщо Товариством були придбані (отримані) майнові права інтелектуальної власності на програмне забезпечення військового призначення, міжнародна передача якого підлягає державному контролю (у тому числі за ліцензійними договорами) із застосуванням режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 93 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, тобто без ПДВ, то при здійсненні операції з постачання товарів оборонного призначення, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ, підстав для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної і її реєстрації в ЄРПН за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, не виникає.    

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).