Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.03.2024 р. № 1154/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула звернення АТ…. щодо окремих норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у зверненні повідомив, що в рамках господарської діяльності ним плануються операції з довірчою власністю, а саме, при укладанні кредитних угод по наданню клієнтам грошових активів не певний період під процент, будуть укладатися угоди про встановлення довірчої власності, відповідно до яких власник майна (Довірчий засновник) з метою забезпечення виконання зобов’язань по кредитному договору, передаватиме Банку (Довірчому власнику) об’єкти рухомого та нерухомого майна.

Виникнення та припинення відповідних прав реєструється в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

При несвоєчасному виконанні зобов’язань клієнтом Банк, як Довірчий власник, має право звернути стягнення на об’єкт довірчої власності в один із способів:

продаж майна будь якому покупцю без отримання у власність, тобто продаж відбувається при статусі Банка не як власника, а як Довірчого власника;

отримання майна у власність яка виключає будь-які обмеження щодо розпорядження об’єктом, включаючи його відчуження, з метою наступного продажу. В даному випадку відбувається перереєстрація права власності, а саме у Банка припиняється право довірчої власності та виникає право власності.

Після виконання та припинення зобов’язань за кредитним договором за кредитним Банк (довірчий власник) повертає майно клієнту (довірчому засновнику), в результаті чого в Державному реєстрі реєструються відповідні зміни щодо власника майна.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Хто є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та земельного податку у період перебування такого майна в довірчій власності – довірчий засновник чи Банк, як довірчий власник?

2. У випадку, коли Банк як довірчий власник звернув стягнення на майно в довірчій власності шляхом або а) його продажу Банком будь-якій особі – покупцеві; або б) шляхом отримання у власність Банку, в якому порядку у сторін вказаних операцій виникають та припиняються зобов’язання з нарахування та сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та земельного податку?

3. Чи вважається операція з передачі об’єктів рухомого/нерухомого майна фізичною особою (власником) в довірчу власність Банку операцією з продажу, в результаті чого у фізичної особи виникають податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору (враховуючи обмеження, встановлені ст.ст. 172 та 173 ПКУ щодо кількості продажів протягом року, типів об’єктів майна тощо), зважаючи на те, що у разі виконання зобов’язання по кредитному договору, яке забезпечене майном у довірчій власності, таке майно буде повернуто Банком (довірчим власником) з довірчої власності фізичній особі (довірчому засновнику)?

4. Хто є відповідальним за утримання, сплату та декларування податку на доходи фізичних осіб в операціях, які здійснені в рамках звернення стягнення Банком, як довірчим власником на майно довірчого засновника – фізичної особи, в операціях з отримання Банком майна у власність або продажу Банком майна будь-якому покупцю без отримання на нього права власності?

5. Чи вважається операція з передачі об’єктів рухомого/нерухомого майна в довірчу власність або повернення такого майна з довірчої власності (за умови виконання зобов’язання по кредитному договору) операцією з постачання товарів для цілей  оподаткування податком на додану вартість?

6. Який порядок оподаткування податком на додану вартість операцій у Довірчого засновника (юридична особа) та Довірчого власника (Банк) при здійсненні операцій з продажу Довірчим власником (Банком) майна в рамках процедури звернення стягнення будь-якому покупцю без отримання на таке майно права власності?

Порядок, відповідно до якого право довірчої власності виникає як спосіб забезпечення виконання зобов'язання, передбачено параграфом 8 глави 49 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Згідно зі ст. 597¹ ЦКУ за договором про встановлення довірчої власності одна сторона (довірчий засновник) передає майно другій стороні (довірчому власнику) на праві довірчої власності для забезпечення зобов'язання боржника за кредитним договором, договором позики.

Право довірчої власності як спосіб забезпечення виконання зобов'язань є різновидом права власності на майно, за яким кредитор, який отримав майно у довірчу власність (довірчий власник), не має права самостійно відчужувати таке майно, крім як для звернення стягнення на нього, а також викупу його для суспільних потреб у порядку, встановленому законом.

З моменту встановлення довірчої власності право власності особи, яка передала своє майно у довірчу власність, припиняється.

Згідно з частиною першою ст. 597² ЦКУ об'єктом довірчої власності може бути майно, яке може бути відчужено і на яке може бути звернено стягнення.

Частиною першою ст. 597³ ЦКУ визначено, що довірча власність виникає на підставі договору, укладеного у письмовій формі.

Договір про встановлення довірчої власності на нерухоме майно, неподільний об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості укладається у письмовій формі і підлягає нотаріальному посвідченню (частина четверта ст. 597³ ЦКУ).

Відповідно до частини п’ятої ст. 597³ЦКУ довірча власність на нерухоме майно, неподільний об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості виникає з моменту її реєстрації у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

Довірча власність на рухоме майно виникає з моменту укладення договору про встановлення довірчої власності, якщо таким договором не встановлено інше (частина шоста ст. 597³ ЦКУ).

Відносини, що виникають у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, визначає Закон України від 01 липня 2004 року№ 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (далі – Закон № 1952), відповідно до ст. 4 якого державній реєстрації прав підлягає, зокрема, право власності та право довірчої власності як спосіб забезпечення виконання зобов'язання на нерухоме майно, об'єкт незавершеного будівництва.

Крім того, частинами першою та другою ст. 597¹¹ ЦКУ протягом п'яти робочих днів з дня припинення (у тому числі у зв'язку з його повним виконанням) основного зобов'язання довірчий власник зобов'язаний передати право власності на об'єкт довірчої власності довірчому засновнику, якщо інше не визначено договором про встановлення довірчої власності.

Передача права власності на об'єкт довірчої власності у випадку, встановленому частиною першою цієї статті, здійснюється згідно з актом приймання-передачі, який підписується довірчим власником та особою, якій передається об'єкт довірчої власності. Акт приймання-передачі нерухомого об'єкта довірчої власності підлягає нотаріальному посвідченню.

Щодо першого та другого питань

Порядок справляння податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки визначено ст. 266 ПКУ.

Відповідно до п.п. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПКУ платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Об’єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є об’єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка (п.п. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 Кодексу).

Згідно з п.п. 266.3.3 п.266.3 ст. 266 ПКУбазою оподаткування об'єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об'єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об'єкт.

У разі переходу права власності на об'єкт оподаткування від одного власника до іншого протягом календарного року податок обчислюється для попереднього власника за період з 01 січня цього року до початку того місяця, в якому припинилося право власності на зазначений об'єкт оподаткування, а для нового власника – починаючи з місяця, в якому він набув право власності (п.п. 266.8.1 п. 266.8 ст. 266 ПКУ).

Щодо третього та четвертого питань

Порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого майна, неподільного об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта нерухомості, подільного об'єкта незавершеного будівництва та відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця встановлено ст. 172 ПКУ.

Відповідно до п. 172.8 ст. 178 ПКУ для цілей ст. 172 ПКУ під продажем розуміється будь-який перехід права власності або будь-яких інших аналогічних прав на об'єкти нерухомості, неподільний об'єкт незавершеного будівництва / майбутній об'єкт нерухомості, подільний об'єкт незавершеного будівництва, крім їх успадкування та дарування.

Порядок оподаткування операцій з продажу або обміну об'єктів рухомого майна встановлено ст. 173 ПКУ.

Пунктом 173.8 ст. 173 визначено, що  під продажем розуміється будь-який перехід права власності на об'єкти рухомого майна, крім їх успадкування та дарування.

Враховуючи викладене, у разіякщо під час укладання та державної реєстрації договору довірчої власності не відбувається перехід права власності на майно від власника майна (довірчого засновника) до банку (довірчому власнику), то у розумінні Кодексу доходу у власника майна не виникає. Разом з тим такий власник є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у порядку, визначеному ст. 266 ПКУ.

Водночас, якщо відбувається перехід право власності зазначеного майна, то слід вважати, що фізична особа (довірчий засновник) відчужила (продала) своє власне майно. При цьому доходом фізичної особи (довірчого засновника) є вартість, яка визначена на момент продажу предмета договору довірчої власності, до якої застосовуються норми ст. 172 або 173 Кодексу.

Зауважуємо, що з питання визначення виникнення права власності на нерухоме майно у разі укладання договору довірчої власності доцільно звернутися Міністерства юстиції України.

Щодо п’ятого та шостого питань

Правові основи оподаткування податком на додану вартість (далі – ПДВ) встановлено розділом V тапідрозділом 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ.

Об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до п.п. «а» п. 185.1 ст. 185 ПКУ є операції з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору).

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПКУ оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до п.п. 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно з п. 197.12 ст. 197 ПКУ звільняються від оподаткування операції банків та інших фінансових установ з постачання (продажу, відчуження іншим способом) майна, що передане фізичними особами, а також суб'єктами підприємницької діяльності – приватними підприємцями та іншими особами, які не є платниками податку, у заставу, у тому числі іпотеку, та на яке було звернено стягнення.

Звільняються від оподаткування операції банків та інших фінансових установ з постачання майна, набутого ними у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно. Звільнення від оподаткування стосується тієї частини вартості майна, за якою воно було набуте у власність в рахунок погашення зобов'язань за договором кредиту (позики).

Відповідно до п. 189.15 ст. 189 ПКУ  разі постачання (продажу, відчуження іншим способом) банками та іншими фінансовими установами майна, набутого ними у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно, базою оподаткування є позитивна різниця між ціною постачання та ціною придбання такого майна. Ціна придбання визначається як вартість майна, за якою таке майно набуте у власність. У разі придбання майна у платника податку ціна придбання визначається з урахуванням податку на додану вартість.

Якщо за таким майном суми податку були включені до складу податкового кредиту банком, іншою фінансовою установою, застосовуються положення п. 198.5 ст. 198 ПКУ.

Таким чином, норми п. 189.15 ст. 189 та 197.12 ст. 197 ПКУ застосовуються у разі постачання банками та іншими фінансовими установами майна, набутого ними у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно.

Разом з тим, звернення не містить інформації щодо умов і суттєвих обставин здійснення операцій, про які йдеться у зверненні (зокрема, щодо умов господарських договорів, що укладаються між сторонами господарських правовідносин в межах здійснення відповідних господарських операцій; щодо статусу майна,  яке передається у довірчу власність, та статусу осіб – сторін операції (платник / неплатник ПДВ). При цьому кожен конкретний випадок стосовно оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися за умови чіткої ідентифікації суті операцій, що здійснюються платником податку.

Крім того, особливості оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання банками заставного майна роз’яснено в узагальнюючій податковій консультації «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання банками заставного майна», затвердженій наказом  Міністерства доходів і зборів України від 22.11.2013 № 700, положення якої платникподаткуможевикористовуватиусвоїйдіяльності. 
        Згідно з п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.