Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.03.2024 р. № 1443/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку податкового обліку з ПДВ в межах функціонування системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у липні 2019 року постачальником було складено на Товариство (покупця) та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну, у якій допущено помилку у даті складання (така дата не відповідає даті «першої події» за операцією). Товариством не було сформовано податковий кредит на підставі такої податкової накладної, однак її реєстрація в ЄРПН постачальником призвела до збільшення у Товариства суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати в ЄРПН податкові накладні / розрахунки коригування (далі – реєстраційна сума).

Постачальником не було складено розрахунок коригування до такої податкової накладної, а також податкової накладної з вірною датою складання, а надалі реєстрація платником ПДВ такого постачальника була анульована.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо порядку коригування показників податкового обліку з ПДВ у ситуації, описаній у зверненні, а саме включення до податкового кредиту суми ПДВ, зазначеної у податковій накладній, у якій допущено помилку у даті складання, та подальшого нарахування на відповідну суму податкових зобов’язань, передбачених пунктом 198.5 статті 198 ПКУ, що призведе до зменшення реєстраційної суми; чи списання податкового кредиту на витрати; чи інший варіант (питання 1-3).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань,  на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та  підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ встановлено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до
статті 186 ПКУ. 

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, зокрема, дата складання податкової накладної.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ (пункт 198.6 статті 198 ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 ПКУ встановлено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, у тому числі в негосподарській діяльності платника податку

Пунктом 192.1 статті 192 ПКУ передбачено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» затверджено  Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі – Порядок № 569).

Починаючи із дати запровадження СЕА ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015, реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах реєстраційної суми, яка обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ ПКУ та пунктом 9 Порядку № 569.

Виходячи з положень пункту 200¹.3 статті 200¹ ПКУ та пункту 9 Порядку № 569 реєстраційна сума, а також складова формули, за якою вона обчислюється, - сума ПДВ за отриманими податковими накладними (∑_{НаклОтр}), обраховується на підставі податкових накладних / розрахунків коригування, складених починаючи з 01.07.2015 та зареєстрованих в ЄРПН.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1-3

З урахуванням норм пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПКУ, а також пунктів 187.1 статті 187, 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПКУ право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку – покупця (отримувача) товарів/послуг на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань («першої події») та зареєстрованої в ЄРПН постачальником, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за господарською операцією.

Податкова накладна, складена за операцією з постачання товарів/послуг на дату, відмінну від передбаченої ПКУ дати виникнення податкових зобов’язань за такою операцією, є такою, що складена з порушенням норм ПКУ, не відповідає первинним (бухгалтерським) документам та не дає змоги ідентифікувати дату здійснення операції, а тому не може бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

Водночас суми ПДВ, зазначені в усіх складених починаючи з 01.07.2015 на платника податку податкових накладних / розрахунках коригування, при їх реєстрації в ЄРПН враховуються у відповідних обсягах при розрахунку реєстраційної суми такого платника податку.

Як вбачається із звернення, у Товариства відсутня належним чином складена податкова накладна за операцією з постачання йому товарів/послуг, показники якої (зокрема дата складання) відповідали б даним первинних документів (бухгалтерського обліку). Отже, у даному випадку відсутні підстави для включення до податкового кредиту сум ПДВ за операцією з придбання товарів/послуг, та, відповідно, для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ у порядку, передбаченому пунктом 198.5 статті 198 ПКУ.

Питання відображення у бухгалтерському обліку сум ПДВ, що не можуть бути включені до податкового кредиту у зв’язку з допущенням постачальником помилки у відповідній податковій накладній (зокрема, списання таких сум на витрати), належить до компетенції Міністерства фінансів України, яке є центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).