Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.03.2024 р. № 1372/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула Ваше звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у зверненні повідомила, що є фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку. З     .2021 по    .2023 була платником єдиного податку другої групи, а з     .2023 – платник єдиного податку третьої групи із застосуванням ставки 2 відсотки. Вид діяльності: 86.90 - діяльність у сфері охорони здоров'я. Діяльність здійснюється за договором Франчайзинга.

У своїй діяльності платник, згідно договору, здійснює забір біо-матеріалу для лабораторних досліджень у населення під торговою маркою «     ». Самостійно лабораторні дослідження платником не проводяться.

У зв'язку із воєнними діями платником було допущено помилку у підрахунку обсягу доходу за 2022 рік. Помилку було виявлено в липні 2023 року,       .2023 подано уточнюючу декларацію платника єдиного податку за 2022 рік та до суми перевищення застосовано ставку податку у розмірі
15 відсотків.

Оскільки, помилка у визначенні обсягу доходу за 2022 рік, була виявлена лише у липні 2023 року, платник своєчасно не відмовилася від спрощеної системи оподаткування та не перейшла на сплату інших податків і зборів з 01.01.2023, а також не зареєструвалася платником ПДВ.

При цьому згідно з базами даних ДПС фізична особа – підприємець з 02.08.2023 зареєстрована платником ПДВ.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи підпадають під дію ст. 197 ПКУ послуги, які надаються платником населенню за договором Франчайзинга?

2. Чи будуть отримані доходи, оподатковуватися за нульовою ставкою ПДВ?

3. Яка передбачена відповідальність за несвоєчасну реєстрацію платником ПДВ, якщо діяльність підпадає під дію ст. 197 ПКУ?

4. Чи буде донараховано під час перевірки податкове зобов'язання з ПДВ та застосовані фінансові санкції на дохід, який було отримано в період з 01.01.2023 по 30.05.2023, в якому платник не була платником ПДВ, але за рахунок порушення умов перебування на спрощеній системі оподаткування, виник обов'язок реєстрації платником ПДВ?

5. Чи буде такий дохід (до реєстрації платником ПДВ) оподатковуватися за нульовою ставкою відповідно до ст. 197 ПКУ і податкове зобов'язання з ПДВ та фінансові санкції будуть відсутні?

6. Якщо під час перевірки такий дохід все ж таки буде оподатковуватися, то за якою ставкою?

7. Чи будуть під час перевірки застосовані фінансові санкції за не подання податкової декларації з ПДВ, за період з 01.01.2023 по 30.05.2023 відповідно до ст. 121 ПКУ?

8. Чи застосовуються штрафні санкції та пеня при самостійному виправленні фізичною особою — підприємцем — платником єдиного податку другої групи помилок, що призвели до заниження податкового зобов'язання по єдиному податку (заниження зобов'язання в частині нарахування 15 відсотків єдиного податку на суму перевищення граничного обсягу доходу для другої групи) за 2022 рік, що припадає на період дії воєнного стану?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно зі статтею 3 Закону України від 19 листопада 1992 року № 2801-XII «Основи законодавства України про охорону здоров’я» заклад охорони здоров’я – юридична особа незалежно від форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, основними завданнями яких є забезпечення медичного обслуговування населення та/або надання реабілітаційної допомоги на основі відповідної ліцензії та забезпечення професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації.

Перелік закладів охорони здоров’я затверджено наказом Міністерства охорони здоров’я України від 28.10.2002 № 385, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 12.11.2002 за № 892/7180.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких відповідно до  статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ операції з постачання послуг з охорони здоров’я закладами охорони здоров’я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ, крім послуг, визначених підпунктами «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Порядок застосування спрощеної системи оподаткування, а також справляння єдиного податку визначено главою 1 розділу XIV ПКУ.

Відповідно до підпункту 2 пункту 293.2 статті 293 глави 1 розділу XIV ПКУ фіксовані ставки єдиного податку встановлюються сільськими, селищними, міськими радами для фізичних осіб – підприємців, які здійснюють господарську діяльність, залежно від виду господарської діяльності, з розрахунку на календарний місяць для другої групи платників єдиного податку – не більше 20 відсотків розміру мінімальної заробітної плати.

Особливості справляння єдиного податку у період дії воєнного, надзвичайного стану на території України визначено підрозділом 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ встановлено, що тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023 року, положення розділу XIV ПКУ застосовувались з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Так, згідно з підпунктом 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ платники єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, звільнялися від обов'язку нарахування та сплати податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, а також від подання податкової звітності з податку на додану вартість, а їх реєстрація платником податку на додану вартість є призупиненою.

Операції, здійснені платником єдиного податку третьої групи, який використовував особливості оподаткування, встановлені вказаним пунктом ПКУ, вважаються такими, що не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180 – 183 розділу V ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Для цілей оподаткування податком на додану вартість платниками ПДВ є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу І та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ.

Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов'язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, крім особи, яка є платником єдиного податку першої – третьої групи.

Згідно з пунктами 183.1 і 183.2 статті 183 розділу V ПКУ будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.

У разі обов'язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 розділу V ПКУ.

Щодо першого та другого питань

Для отримання права на застосування пільги щодо операцій з постачання послуг у сфері охорони здоров’я мають виконуватись дві обов’язкові вимоги, а саме такі операції повинні:

надаватися закладом охорони здоров’я за наявності у нього ліцензії на постачання відповідних видів послуг;

не бути перераховані у підпунктах «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Якщо не дотримана хоча б одна із зазначених умов, операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

При цьому податкові пільги, визначені підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, надаються не окремому платнику, а застосовуються до окремих операцій з надання послуг з охорони здоров’я.

Разом з тим з метою уникнення неоднозначного трактування норм ПКУ у частині віднесення зазначених послуг до відповідної категорії послуг ДПС рекомендує звернутися до Міністерства охорони здоров’я України, як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, зокрема здійснює нормативно-правове регулювання у сфері охорони здоров’я.

Щодо третього, п’ятого та шостого питань

Для цілей обов’язкової реєстрації платником ПДВ фізичній особі – підприємцю необхідно враховувати загальний обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, здійснених фізичною особою – підприємцем протягом останніх 12 календарних місяців, у тому числі і обсяг таких операцій, здійснених у період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності (за винятком обсягу операцій з постачання товарів/послуг, здійснених фізичною особою – підприємцем у період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності із сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу та з використанням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

До загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, для цілей реєстрації фізичною особою – підприємцем платником ПДВ включається обсяг безпосередньо здійснених фізичною особою – підприємцем операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками: 0 відс., 7 відс., 14 відс. та 20 відс., а також обсяг операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ.

Водночас, при обрахунку загального обсягу таких операцій, обсяг здійснених фізичною особою – підприємцем операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, не враховується, зокрема, обсяг операцій з постачання товарів/послуг, здійснених фізичною особою – підприємцем у період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності із сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотка доходу та з використанням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Таким чином, якщо у фізичної особи – підприємця загальний обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, протягом останніх 12 календарних місяців (за винятком обсягу операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, зокрема, обсягу операцій з постачання товарів/послуг, здійснених фізичною особою – підприємцем у період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності із сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотка доходу та з використанням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ), перевищив 1 млн грн, то фізична особа – підприємець зобов’язана не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто такого загального обсягу зобов’язана подати до контролюючого органу реєстраційну заяву платника ПДВ за формою № 1-ПДВ та зареєструватися як платник ПДВ відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ.

При цьому звертаємо увагу, що будь-яка особа, яка підлягає обов’язковій реєстрації як платник ПДВ у випадках та в порядку, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, але не подала до контролюючого органу Заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника ПДВ без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування податку (пункт 183.10 статті 183 розділу V ПКУ).

Щодо сьомого питання

Відповідно до пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ у редакції, що діяла до 01.08.2023, на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.

Згідно з підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, крім подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 392 розділу І, пунктом 46.2 статті 46 глави 1 розділу ІІ ПКУ, сплати податків та зборів платниками податків.

Отже, з урахуванням норм пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ та підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ на період дії правового режиму воєнного стану перебіг строків, визначених ПКУ для подання звітності, не зупиняється.

Проте норми пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, що встановлював окремі особливості зупинення перебігу строків, діяли до 01.08.2023.

Щодо четвертого та восьмого питань

Пунктом 7 розділу I Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, із змінами і доповненнями, визначено, що податкова звітність подається до контролюючого органу особою, яка зареєстрована платником ПДВ згідно з вимогами розділу V ПКУ.

При цьому згідно з підпунктом 54.3.1 пункту 54.3 статті 54 ПКУ контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених ПКУ або іншим законодавством, якщо, зокрема, платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію.

В свою чергу, вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми ПДВ платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв'язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 ПКУ, – тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відс. суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування (пункт 123.1 статті 123 ПКУ).

Діяння, передбачені пунктом 123.1 статті 123 ПКУ, вчинені умисно, – тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відс. від суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування (пункт 123.2 статті 123 ПКУ).

Діяння, передбачені пунктом 123.2 статті 123 ПКУ, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, – тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відс. суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування (пункт 123.3 статті 123 ПКУ).

Отже, якщо особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ, не подала Заяву та, відповідно, не зареєструвалася як платник ПДВ, то до такої особи застосовується відповідальність у вигляді штрафу в розмірі 10 відс. (25 відс. – при вчиненні умисних діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання, а при повторному вчиненні умисних діянь протягом 1095 календарних днів - в розмірі 50 відс.) суми зобов'язання, визначеного контролюючим органом самостійно за результатами проведення документальної перевірки.

Крім того, порядок внесення змін до податкової звітності визначено ст. 50 ПКУ, відповідно до п. 50.1 якої у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених статтею 50 ПКУ), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 статті 50 ПКУ:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.

Якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог пункту 169.4 статті 169 ПКУ, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

При цьому у разі самостійного виправлення платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених ст. 50 Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов'язання у звітних (податкових) періодах, які припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ст. 50 Кодексу, та пені (п. п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок податкових правовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні фізичної особи – підприємця, потребує аналізу документів та матеріалів, що дозволяє детально ідентифікувати здійснювані операції, та може бути проведений в межах проведення документальної перевірки платника.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом ПКУ.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

_____________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.