Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.03.2024 р. № 1591/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ та податком на прибуток зазначених у зверненні операцій, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство є платником ПДВ та планує стати замовником будівництва багатоквартирного будинку.

З метою організаціїта фінансування майбутнього об’єктубудівництваТовариство планує залучити іншу юридичну особу, яка є обслуговуючим кооперативом та не зареєстрована платником ПДВ (далі –Девелопер), уклавшивідповідний договір.

Згідно з умовами договору, на Девелоперабуде покладено виконання частини функцій замовника будівництва, в тому числі укладання договорів з підрядними організаціями (платниками та неплатниками ПДВ), здійснення замовлення та оплати будівельних робот.

В межах зазначеного договору Товариство планує здійснювати придбання та безоплатну передачу Девелоперубудівельних матеріалів та обладнання (при цьомутакі будівельні матеріали та обладнання залишатимуться власністю Товариства).

Будівельні матеріали та обладнання, як придбані самостійно, так і безоплатно отримані від Товариства (без  передачі права власності), Девелопер передаватиме підрядній організації для використання у будівництві.Отримання від Товариства та передачу будівельних матеріалів та обладнання підряднику Девелопепром планується здійснювати в межах одного календарного місяця.

Враховуючи викладене, Товариствопросить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи виникатимуть у Товариства податкові зобов’язання зі сплати ПДВ та податку на прибуток при здійсненні операцій з безоплатної передачі Девелоперубудівельних матеріалів та обладнання у викладеній ситуації?;

2) чи виникатимуть податкові зобов’язання у Девелопера при здійсненні операцій з передачі будівельних матеріалів та обладнання підряднику у викладеній ситуації?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу I ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законам.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Особливості цивільного обороту об'єктів незавершеного будівництва і майбутніх об'єктів нерухомості визначені Законом України від 15 серпня 2022 року № 2518-IX «Про гарантування речових прав на об'єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому» (далі – Закон   № 2518).

Девелопер будівництва – це юридична особа, яка на підставі договору, укладеного із замовником будівництва, забезпечує організацію та/або фінансування (інвестування) будівництва об'єкта відповідно до законодавства (у тому числі шляхом залучення коштів інших фізичних та юридичних осіб), а також за якою у випадках, передбачених договором із замовником будівництва, здійснюється первинна державна реєстрація спеціального майнового права на майбутні об'єкти нерухомості та яка отримує право першого відчуження, передачі у довірчу власність як спосіб забезпечення виконання зобов'язань та вчинення інших правочинів щодо таких об'єктів(пункт 5 частини першої статті 1 Закону № 2518).

Питання порядку укладення та виконання договору щодо організації та фінансування будівництва об’єкта викладено у статті 7 Закону № 2518.

Згідно з частиною першою статті 7 Закону № 2518 замовник будівництва може укласти договір з девелопером будівництва щодо організації та фінансування будівництва об’єкта (у тому числі шляхом залучення коштів інших фізичних та юридичних осіб).

Перелік істотних умов договору щодо організації та фінансування будівництва об’єкта визначено частиною другою статті 7 Закону № 2518, до яких, зокрема, віднесено порядок організації та фінансування будівництва об’єкта девелопером будівництва.

Загальні положення про підряд встановлено главою 61 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої статті 837 ЦКУ за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу.

Підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи. У цьому разі підрядник виступає перед замовником як генеральний підрядник, а перед субпідрядником – як замовник (частина перша статті 838 ЦКУ).

Як передбачено статтею 840 ЦКУ, якщо робота виконується частково або в повному обсязі з матеріалу замовника, підрядник відповідає за неправильне використання цього матеріалу. Підрядник зобов'язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.

Якщо робота виконується з матеріалу замовника, у договорі підряду мають бути встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів, а також відповідальність підрядника за невиконання або неналежне виконання своїх обов'язків.

Щодо оподаткування податком на додану вартість

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Пунктом 189.4 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ. Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 розділу V ПКУ.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій, а також врахувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

Щодо питання 1

Наявної у зверненні інформації недостатньо для надання у повній мірі відповіді на питання 1 в частині оподаткування ПДВ, а тому Товариство має право повторно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, в якому надати розширений опис таких операцій(зокрема, чи вважатимуться вказані у зверненні матеріали та обладнання компенсацією вартості майбутнього об’єкта нерухомості чи будь-яких інших майнових чи немайнових прав та/або товарів/послуг) та, у разі необхідності, копії відповіднихдокументів.

Щодо питання 2

Порушене питання стосується не безпосередньо Товариства, а іншого суб’єкта господарювання. При цьому, індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку індивідуальну податкову консультацію.

Таким чином, з метою отримання індивідуальної податкової консультації Девелопер має право самостійно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, оформленим відповідно до вимог пункту 52.1 статті 52 ПКУ.

Щодо оподаткування податком наприбуток підприємств

Правові основи оподаткування податком наприбуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Згідно з абзацом першим підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ. 

Фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ (абзац перший підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ).

Щодо питань 1 та 2

Отже, якщо в межах виконання договору щодо організації та фінансування будівництва об’єкта нерухомості Товариство як замовник будівництва закуповує будівельні матеріали та обладнання з подальшим переданням таких товарів обслуговуючому кооперативу як Девелоперу, який в свою чергу передає їх генеральному підряднику (неплатнику податку на прибуток підприємств) разом з придбаними будівельними матеріалами ним самим, то за умов відсутності переходу права власності на такі товари та забезпечення їх цільового використання різниця, встановлена підпунктом 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, не виникає ні в Товариства, ані в обслуговуючого кооперативу, якщо останній також є платником податку на прибуток підприємств.  

Такі операції відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996)).

Тож питання бухгалтерського обліку операцій з передання замовником будівництва та Девелопером закуплених будівельних матеріалів та обладнання без переходу права власності на такі товари в межах виконання договору щодо організації та фінансування будівництва об’єкта нерухомості належать до компетенції Міністерства фінансів України.

Водночас ДПС наголошує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин потребує комплексного аналізу документів та матеріалів, що дозволяють ідентифікувати предмет запиту.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).