Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.03.2024 р. № 1587/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування операцій з постачання товарів/послуг у межах реалізації проєкту міжнародної технічної допомоги (далі – МТД), та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, у рамках проєкту МТД Товариство уклало з виконавцем та субпідрядником проєкту МТД договори на поставку певних товарів/послуг. Реалізація проєкту МТД здійснюється за кошти МТД у межах Рамкової Угоди між Урядом України та Урядом Федеративної Республіки Німеччина про консультування і технічне співробітництво від 29.05.1996, яка ратифікована 24.01.1997 та набрала чинності 13.02.1997 (далі – Рамкова угода від 29.05.1996), та Угоди між Урядом України і Урядом Швейцарської Конфедерації про технічне та фінансове співробітництво від 13.10.1997, яка була ратифікована 14.05.1999 та набрала чинності 09.06.1999 (далі – Угода від 13.10.1997). Разом з тим, Товариство є імпортером та буде закуповувати у рамках проєкту МТД та у межах плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються за кошти МТД (далі - план закупівлі) товари і комплектуючі у нерезидента.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультаціюз наступних питань:

1.Чи застосовується режим звільнення від оподаткування всіх видів мита, зборів та інших платежів (у тому числі податку на прибуток підприємств та ПДВ) для операцій з постачання товарів/послуг, що передбачені договором поставки, укладеним між Товариство та субпідрядником проєкту МТД?

2.Чи може вважатися операцією, що звільнена від оподаткування ПДВ відповідно пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, операція з постачання товарів на митній території України у рамках проєкту МТД, якщо Товариство не включено до плану, а виконавець проєкту МТД погоджується та визнає Товариство в якості субпідрядника (субпостачальника) згідно з Порядком залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 (далі – Порядок № 153)?

3.Чи застосовується режим звільнення від оподаткування для операцій з ввезення на митну територію України товарів і комплектуючих, поставка яких передбачена за договором з субпідрядником проєкту МТД, а саме всіх видів мита, зборів, та інших платежів (у тому числі податку на прибуток підприємств таПДВ)?

4.Який порядок заповнення інформаційного підтвердження придбання товарів, робіт і послуг у пільговому режимі за кошти міжнародної технічної допомоги за проектом (програмою) (далі – додаток 8), якщо товари, які будуть поставлятися Товариством, є імпортними та постачаються від нерезидента?

5.Який порядок відображення прибутку у податковій декларації з податку на прибуток підприємств, отриманого за рахунок МТД і який звільняється від оподаткування?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктами 3.1 та 3.2 статті 3 ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пункту 5.2 статті 5 ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Відповідно до статті 8 Рамкової угоди від 29.05.1996 матеріали, що ввозяться в Україну за дорученням Уряду Федеративної Республіки Німеччина або виконавця для реалізації проектів, звільняються в Україні від ліцензування, сплати всіх видів мита, зборів та інших платежів. Митне оформлення цих матеріалів забезпечується у найкоротші терміни. Це звільнення застосовується також до матеріалів, придбаних в Україні, за заявою виконавця або відрядженого фахівця.

Згідно з пунктом 3.1 статті 3 Угоди від 13.10.1997 з метою сприяння реалізації проектів співробітництва обладнання, матеріали та послуги, які фінансуються Швейцарською Стороною на безвідплатній основі та обладнання, тимчасово ввезене для потреб реалізації проектів в рамках Угоди від 13.10.1997, звільняються від податків, мит, зборів (крім митних зборів, які сплачуватимуться українськими отримувачами), інших обов'язкових платежів.

При цьому, Рамковою угодою від 29.05.1996 та Угодою від 13.10.1997 не передбачено звільнення від оподаткування податком на прибуток підприємств прибутку, отриманого від виконання контрактів, укладених для реалізації заходів, що фінансуються в рамках вказаних Угод.

Відповідно до статті 3 розділу І МКУ при здійсненні митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через митний кордон України, застосовуються виключно норми законів України та інших нормативно-правових актів з питань митної справи, чинні на день прийняття митної декларації митним органом України.

Підпунктом 27 частини першої статті 4 МКУ визначено, що до митних платежів належить мито; акцизний податок із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції); ПДВ із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 виконавцем проєкту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі; субпідрядником - будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів МТД в рамках проєкту (програми).

Проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Для державної реєстрації проектів реципієнт і партнер по розвитку або уповноважена партнером по розвитку особа подають в Секретаріат Кабміну України в електронному і паперовому вигляді документи, вказані у пункті 14 Порядку № 153, у тому числі засвідчений партнером з розвитку або виконавцем план закупівлі, що складається за формою згідно з додатком 5 до Порядку № 153 (у разі виникнення потреби в реалізації права на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України) (підпункт 2¹ пункту 14 Порядку № 153).

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» – «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України; ввезення товарів на митну територію України.

Постачаннятоварів– будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмінчидарування такого товару, а такожпостачаннятоварів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під ввезенням товарів на митну територію України розуміється сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ (підпункт 14.1.21¹ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до абзаців другого та третього пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 роздiлу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ) (підпункт «б» пункту 198.5 статті 198розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Правила статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються в разі проведення операцій, зокрема, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ (пункт 199.6 статті 196 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питань 1, 2, 5

Порядок застосування податкових пільг з ПДВ при наданні МТД, які визначені міжнародними угодами, регулюються абзацами другим та третім пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ. Механізм реалізації такої пільги регламентований Порядком № 153.

Підставою для реалізації права на отримання податкових пільг є державна реєстрація такого проєкту. Державна реєстрація проєктів МТД проводиться Секретаріатом Кабінету Міністрів України.

При цьому слід зазначити, що режим звільнення від оподаткування ПДВ поширюється не на осіб та не на операції із отримання або використання грантових коштів, а на операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, які є об’єктом оподаткування ПДВ та на операції з ввезення товарів на митну територію України.

Отже, операції платника (зокрема, Товариства) з постачання виконавцю або субпідряднику проєкту МТД товарів/послуг відповідно до договору у рамках проєкту МТД та у межах затвердженого плану закупівлі звільнятимуться від оподаткування ПДВ (за умови дотримання вимог пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ та Порядку № 153). Платник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначатиме і до бюджету не сплачуватиме. У договорі на таке постачання ціна товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ».

Що стосується оподаткування податком на прибуток підприємств

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Отже, при формуванні фінансового результату до оподаткування використовуються дані бухгалтерського обліку із відповідним коригуванням на різниці, встановлені нормами ПКУ.

Оскільки Рамковою угодою від 29.05.1996 та Угодою від 13.10.1997 не передбачені пільги з податку на прибуток підприємств, то прибуток від реалізації товарів, що придбаваються за кошти МТД, оподатковується цим податком у загальному порядку.

Щодо питання 3

Товариство має право включити до складу податкового кредиту суму ПДВ, сплачену при ввезенні на митну територію України товару, яка зазначена у належним чином оформленій митній декларації,незалежновід того, чи такий товар придбавається для реалізаціїпроєкту МТД,чи для іншихцілей.

Операція Товариства з подальшого постачання такого товару субпідряднику у рамках проєкту МТД та у межах затвердженого плану закупівлі звільняється від оподаткування ПДВ (за умови дотримання вимог пункту 197.11 статті 197 ПКУ та Порядку №153). Платник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

При реалізації товару у межах виконання проєкту МТД, звільнення від оподаткування ПДВ яких передбачено пунктом 197.11 статті 197 ПКУ, податкові зобов'язання з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті198 та статтею199 ПКУ за операціями з постачання такого товару платником ПДВ не нараховуються.

Щодо питання 4

У заголовній частині додатка 8 зазначається назва проєкту МТД, дата, номер державної реєстрації такого проєкту (державна реєстрація проєкту підтверджується реєстраційною карткою проєкту (програми), складеною за формою згідно з додатком 1 до Порядку № 153), найменування партнера з розвитку, найменування, місцезнаходження, код згідно з ЄДРПОУ або Державним реєстром фізичних осіб - платників податків (за наявності), індивідуальний податковий номер платника ПДВ виконавця та кошторисна вартість проєкту МТД (вказується у валюті, що вказана в проєкті МТД).

В табличній частині додатка 8 зазначаються: у графі 1 – порядковий номер; у графі 2 – дата і номер контракту (договору) про постачання товарів, робіт і послуг; у графах 3 – 8 – інформація стосовно продавця товарів, робіт і послуг, що отримані у пільговому режимі за кошти МТД, а саме: найменування підприємства – продавця, місцезнаходження, ідентифікаційний код згідно з ЄДРПОУ, індивідуальний податковий номер платника ПДВ, дані податкової накладної, що складена продавцем (дата і податковий номер, сума постачання, що підлягає пільговому оподаткуванню/звільненню від оподаткування ПДВ).

Формою додатка 8 не передбаченозазначення у ньомуреквізитівіншихдокументів (зокрема, митноїдекларації, щооформлюється при ввезеннітоварів на митнутериторію України).

Таким чином, у разіввезення на митнутериторію України в митномурежиміімпорту товару, якийпридбаний за рахунок МТД, інформаціящодопродавця такого товару та данімитноїдекларації, оформленої при йоговвезенні, у додатку 8 (у тому числі у графах 7 - 8) не зазначаються.

При цьому у разі відсутності даних у табличній частині додаток 8 не подається.

Крім цього ДПС повідомляє, що з питання визначення об’єкта оподаткування ПДВ при здійсненні операції із ввезення товарів на митну територію України Товариству доцільно звернутися до Державної митної служби України як до центрального органу виконавчої влади, одними із завдань якого є:

організація та здійснення ведення обліку і адміністрування митних та інших платежів, контроль за справлянням яких законом покладено на Державну митну службу України, забезпечення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати у повному обсязі платниками податків до відповідного бюджету під час переміщення товарів через митний кордон України та після завершення операцій з митного контролю та митного оформлення;

надання консультацій з питань практичного застосування окремих норм законодавства з питань митної справи відповідно до МКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).