Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.04.2024 р. № 1798/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з надання транспортно-експедиторських послуг та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, основним видом діяльності Товариства є надання транспортно-експедиторських послуг, пов’язаних із залізничними перевезеннями. Товариство не має у власності рухомого складу та для надання транспортно-експедиторських послуг клієнтам використовує орендований рухомий склад.

Товариством (Експедитор-1) укладено договір транспортно-експедиційного обслуговування з клієнтом. Для виконання зазначеного договору Товариством залучено третю сторону – Експедитора-2 – резидента України, з яким Товариством (Експедитором-1) укладено договір транспортного експедирування. Експедитром-2 було надано Експедитору-1 в оренду вагони, які у свою чергу Експедитором-2 були отримані в оренду від нерезидента.

Водночас до звернення Товариством додано копії документів, зокрема:

договору, укладеного між Експедитором-1 і Експедитором-2, у якому зазначено, що вантажі, організацію перевезення яких здійснює Експедитор-2, є власністю Клієнта (Експедитора-1);

акту виконаних робіт, наданого Експедитором -2 Експедитору-1, у якому зазначено, що Експедитором-2 за рахунок клієнта (Експедитора-1) були надані послуги транспортно-експедиційного обслуговування, вартість яких складається із вартості використання власних вагонів (власність Україна), винагороди експедитора та вартості використання власних вагонів (власність Молдова).

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо необхідності нарахування Експедитором-1 ПДВ за ставкою 20 відсотків виходячи з вартості вагонів, використаних при наданні клієнту транспортно-експедиторських послуг, якщо такі вагони орендовані Експедитором-1 у Експедитора-2, яким такі вагони були орендовані у нерезидента.

Разом з тим звернення та додатки до нього містять суперечливу інформацію, зокрема, щодо використання орендованих вагонів Експедитором-1 та Експедитором-2,  видів послуг, про які йдеться у зверненні, та суб’єктів, яким вони надаються, що не дає змоги чітко ідентифікувати суть таких послуг, зокрема, які послуги фактично надавав Експедитор-2 Експедитору-1 – транспортно-експедиторські чи послуги з надання в оренду (суборенду) вагонів. У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до Закону України від 01.07.2004 № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) транспортно-експедиторська діяльність визначена як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) – суб'єкт господарювання, який за  дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт – споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник – юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов'язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником (стаття 1 Закону № 1955).

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування (стаття 9 Закону № 1955).

Експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України (стаття 4 Закону № 1955).

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «б», «е» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ, а також з постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, місцем постачання транспортно-експедиторських послуг, а також послуг з надання в оренду, лізинг рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання (пункт 186.3 статті 186 ПКУ).

Місцем постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, зокрема, послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності (навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг) (далі – послуги, що є допоміжними у транспортній діяльності), є місце фактичного постачання послуг (підпункт 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПКУ).

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ статті 186 ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Операції з постачання транспортно-експедиторських послуг, які надаються замовнику-резиденту, підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою.

Операції з постачання послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності, підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою, якщо такі послуги надаються на митній території України платником ПДВ.

Таким чином, відповідно до норм ПКУ базою оподаткування ПДВ у експедитора за операціями з надання транспортно-експедиторських послуг резиденту України, у разі залучення експедитором до виконання договору транспортного експедирування перевізника чи/та інших осіб (зокрема, які надають послуги, допоміжні у транспортній діяльності), є вартість наданих безпосередньо таким експедитором транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора) та вартість інших послуг (зокрема, послуг з перевезення, послуг, допоміжних у транспортній діяльності), за умови, зокрема, що особи, які надають такі послуги, є платниками ПДВ.

В той же час згідно із Законом № 1955 експедитором є особа, яка відповідно до договору транспортного експедирування, укладеного з клієнтом, виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених таким договором, за рахунок такого клієнта.

При визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій платники податку повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (найменування) (стаття 4 Закону № 996). Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг, описаних у зверненні, залежить від сутності таких послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).