Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.04.2024 р. № 1853/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, авансову оплату за які отримано в період застосування постачальником спрощеної системи оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, до 27.10.2022 Товариство було платником єдиного податку ІІІ групи з відсотковою ставкою єдиного податку у розмірі 5 відсотків доходу.

У період з 27.10.2022 до 31.07.2022 було платником єдиного податку ІІІ групи із застосуванням ставки єдиного податку у розмірі 2 відсотки доходу. Статус платника ПДВ Товариство набуло 15.08.2023.

В періоді застосування спрощеної системи оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу у рамках процедури державних закупівель відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 24.03.2023 № 256 Товариство уклало договір від 27.07.2023 (далі – Договір) на виготовлення та поставку товарів оборонного призначення, які  класифікуються за кодом УКТ ЗЕД 8806 (далі – Товар).

Попередня оплату (аванс) від покупця за Товар у розмірі 70 відсотків від суми Договору була отримана Товариством 29.07.2023. Товариство згідно з умовами Договору частково поставило Замовнику товар 29.09.2023.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи необхідно нараховувати податкові зобов’язання відповідно до вимог пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ на придбанні після 15.08.2023 з ПДВ товари / роботи / послуги для виготовлення Товару, саме:

– в частині поставленого Товариством Товару в рахунок отриманої 29.07.2023 попередньої оплати (авансу)?;

– в частині поставленого Товариством після 29.09.2023 Товару понад суми отриманої попередньої оплати (авансу)?;

2) чи має Товариство віднести до податкового кредиту суми ПДВ, сплаченого в ціні товарів (робіт / послуг) у разі, якщо такі товари / роботи / послуги частково використовувались в оподаткованих операціях, а частково в неоподаткованих (постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель)?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Статтею 5 розділу І ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з пунктами 2, 10, 17, 28 та 29 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808:

виконавець державного контракту (договору) з оборонних закупівель

(далі – виконавець державного контракту (договору) – суб'єкт господарювання незалежно від організаційно–правової форми та форми власності або іноземний суб'єкт господарювання (інша іноземна юридична особа) чи об'єднання юридичних осіб, з якими укладено державний контракт (договір) за результатами проведення закупівель, визначених Законом № 808;

державні замовники у сфері оборони (далі – державні замовники) – визначені Кабінетом Міністрів України центральні органи виконавчої влади, інші державні органи, військові формування, утворені відповідно до законів України;

державний контракт (договір) (далі – державний контракт (договір)) – угода, укладена у письмовій формі державним замовником від імені держави з виконавцем відповідно до затверджених планів закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення;

співвиконавці/субпідрядники – суб'єкти господарювання незалежно від їх форми власності, іноземні суб'єкти господарювання, які залучаються виконавцями державних контрактів (договорів) на підставі договорів, у тому числі зовнішньоекономічних договорів (контрактів), до виконання укладених із державним замовником державних контрактів (договорів);

товари оборонного призначення – озброєння, військова та спеціальна техніка, зброя і боєприпаси, спеціальні комплектувальні вироби для їх виготовлення та експлуатації, матеріали та обладнання, спеціально призначені для їх розроблення, виготовлення або використання, спеціальні технічні засоби, технічні засоби з розвідки, засоби технічного та криптографічного захисту інформації, засоби спеціального зв'язку, космічна техніка військового та подвійного призначення, засоби індивідуального захисту (бронежилети всіх класів захисту, протиударні, кулезахисні шоломи, комплекти протиударного захисту тощо), спеціальні засоби (кайданки, кийки, засоби, споряджені речовинами сльозогінної, світлошумової дії тощо), спеціальні (спеціалізовані) транспортні засоби; комп'ютерна, оптична, вимірювальна та інша техніка; спеціальний формений одяг, необхідний для виконання завдань правоохоронними органами, структурними підрозділами органів виконавчої влади, що реалізують державну політику у сферах забезпечення охорони прав і свобод людини, інтересів суспільства і держави, протидії злочинності, підтримання публічної безпеки і порядку, військовими формуваннями з правоохоронними функціями, товари подвійного використання для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, розвитку обороноздатності держави та системи національної стійкості, а також будь–які інші товари, які закуповуються державними замовниками, визначеними згідно з пунктом 10 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808, для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь–яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996–XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ (пункт 201.8 статті 201 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ податкові зобов’язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях – на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, – на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996–XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування встановлені главою 1 розділу XIV та підрозділами 8 і 10 розділу ХХ ПКУ.

Пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово,
з 1 квітня 2022 року до 1 серпня 2023 року, положення розділу XIV «Спеціальні податкові режими» ПКУ застосовувалися з урахуванням особливостей, визначених зазначеним пунктом.

Згідно з підпунктом 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, встановлювалася у розмірі 2 відсотки доходу, визначеного відповідно до статті 292 глави 1 розділу XIV ПКУ.

Операції, здійснені платником єдиного податку третьої групи, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ, вважаються такими, що не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «м» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, у тому числі, що класифікуються за такими товарними позиціями:

8806;

8807 (тільки для частини для безпілотних літальних апаратів).

Підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, у тому числі безпілотних літальних апаратів без озброєння та їх частин, що класифікуються у товарних позиціях 8806, 8807 згідно з УКТ ЗЕД, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій.

Платники ПДВ не мають права ні відмовитися, ні зупинити використання режиму звільнення від оподаткування, якщо його дію прямо не зупинено чи не обмежено відповідними нормами ПКУ.

Якщо зазначені у зверненні Товари класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «м» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, в тому числі за кодами УКТ ЗЕД 8806, 8807 (тільки для частини для безпілотних літальних апаратів), належать до товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808 та при цьому постачальник Товарів є виконавцем або співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону № 808, то операції з постачання на митній території України таких Товарів підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ.

Якщо зазначені у зверненні Товари належать до товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, у тому числі до безпілотних літальних апаратів без озброєння та їх частин, що класифікуються у товарних позиціях 8806, 8807 згідно з УКТ ЗЕД, і відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору кінцевим отримувачем таких товарів визначено суб’єкта, який зазначений у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, то операції з постачання на митній території України таких Товарів підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ.

Якщо Товари класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД, які не  підпадають під дію підпунктів 4 та 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, або у разі недотримання інших умов, визначених такими нормами ПКУ та Законом № 808, операції з постачання таких Товарів на митній території України підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно–правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

Якщо товари / роботи / послуги, які були придбані після реєстрації Товариством платником ПДВ і використані для виготовлення Товарів, операції з постачання яких відбулись в рахунок отриманої попередньої оплати (авансу), яка була отримана в періоді застосування Товариством спрощеної системи оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу, то на дату виникнення підстав для включення сум ПДВ до податкового кредиту такий платник податку (постачальник) зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу, оскільки придбані товари / роботи / послуги) вважаються такими, що використані в операціях, які не є об’єктом оподаткування.

У разі, якщо товари / роботи / послуги, які були придбані після реєстрації Товариством платником ПДВ і використані для виготовлення Товарів, операції з постачання яких відбулись в рахунок оплати, яка була отримана в періоді, коли Товариство було зареєстровано платником ПДВ, то обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та статтею 199 розділу V ПКУ у такого платника ПДВ не виникатиме, якщо операції платника ПДВ з постачання на митній території України товарів оборонного призначення підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ та таке постачання товарів оборонного призначення здійснюватиметься за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель.

 

Щодо питання 2

 

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, за придбаними з ПДВ на митній території України товарами /роботами / послугами Товариство має право нарахувати податковий кредит за умови підтвердження такого придбання зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).