Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.04.2024 р. № 1891/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань заповнення Звіту про контрольовані операції (далі – Звіт) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІПодаткового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що у зв’язку із внесенням змін до наказу Міністерства фінансів України від 18.01.2016 № 8 «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції» змінилась форма Звіту,в результаті чого виникла практична необхідність отримання податкової консультації з питань порядку заповнення додатку до Звіту Відомості про особу, що здійснює контрольовані операції, зокрема Відомості про контрольовані операції по операціях нарахування процентів по договору позики, отриманої від нерезидента, операції з яким визнаються контрольованими, а саме:

1. Графи 7 та 8 дата та номер відповідно Контракту (договору)/Доповнення (зміни) до контракту (договору) заповнювати відомостями про основний договір позики, чи відомостями про додаткову угоду (доповнення) до договору? Якщо відомостями про додаткову угоду (доповнення) до договору, то за яким саме принципом, остання додаткова угода, що була підписана до дати контрольованої операції, чи остання додаткова угода, що розглядається як дата внесення суттєвих змін до договору позики (зміна ставки, суми позики, строку повернення) та передбачає обґрунтування ставки на дату таких змін?
2. У графах 14, 15 «Дата здійснення операції «з, по». Оскільки проценти нараховуються в бухгалтерському обліку в останній день місяця, а в колонці 19.1 зазначається курс валюти на дату відображення контрольованих операцій в бухгалтерському обліку, то в графах треба відображати період, за який нараховано проценти в бухгалтерському обліку (у випадку платника податків – помісячно)? Якщо згідно з обліковою політикою платник податків буде відображати в бухгалтерському обліку нарахування процентів щоденно (такий алгоритм закладено в SAP), то у Звіті на кожен день календарного року має бути окремий запис (оскільки курс валют може змінюватись щоденно)?
3. Графа 16 «ціна (тариф) за одиницю виміру (без ПДВ) (у валюті контракту/договору)» відображається ставка за запозиченням у процентах з двома десятковими знаками після коми?
4. Графа 17.1 «Кількість згідно з контрактом». Згідно з приміткою до графи 17.1 у разі, якщо код типу предмету операції, зазначений у графі 3, дорівнює 205 або 206, у графі 17.1 «кількість згідно з контрактом» зазначається сума кредиту, депозиту, позики згідно з умовами контракту у валюті контракту. Що мається на увазі «сума кредиту» - це сума ліміту позики по договору, чи сума заборгованості по тілу позики на дату нарахування процентів чи на якусь іншу дату? На думку платника податків ця графа додана для перевірки коректності нарахування процентів, а тому важлива саме сума заборгованості, на яку нараховуються проценти, а не допустимий ліміт вибірки, тому в цій графі треба наводити суму заборгованості на дату нарахування процентів?  
   1. Чи підлягають відображенню у Відомостях про контрольовані операції господарські операції із отримання/погашення тіла позики, здійснені протягом року? Якщо підлягають відображенню, то як заповнити графи 16 та 17 чи залишити пустими? Чи пропустить такий Звіт логічно – арифметичний контроль правильності заповнення Звіту? Якщо не підлягають відображенню, то як буде перевірятись коректність нарахування процентів, якщо вони будуть нараховані в бухгалтерському обліку в кінці місяця однією проводкою, але з урахуванням бази нарахування процентів за кожен день місяця? Чи проводку по нарахуванню процентів в останній день місяця треба відображати у Відомостях про контрольовані операції двома рядками, у яких в графах 14,15 та 17.1наводити відповідні періоди та базу для нарахування процентів, а в графі 19.1 наводити один і той самий курс (на дату нарахування процентів в бухгалтерському обліку)?
   2. Чи підлягає відображенню у Відомостях про контрольовані операції додаткова угода про зміну ставки за запозиченням? Якщо підлягає, то яким чином?

Щодо питань 1 -  4, 4.2

Підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу передбачено, що платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, Звіт.

Форма та Порядок складання Звіту затверджені наказом Міністерства фінансів України від 18 січня 2016 року № 8 із подальшими змінами та доповненнями (далі – Порядок).

Відповідно до пункту 12 розділу IV «Порядок заповнення додатка до Звіту» Порядку уграфах 7 та 8 зазначається інформація про контракт (договір)/доповнення (зміни) до контракту (договору), згідно з яким здійснювалась контрольована операція. У разі здійснення контрольованої операції без контракту (договору) зазначаються реквізити документа, на підставі якого проводилась контрольована операція.

У разі здійснення контрольованої операції з урахуванням умов доповнення (зміни) до контракту (договору) зазначається інформація про таке доповнення (зміни) до контракту (договору).

У графах 14, 15 «Дата здійснення операції «з, по»» відображається період, за який нараховано проценти в бухгалтерському обліку. У випадку щомісячного нарахування відсотків з 01 числа місяця по останній день місяця.  Якщо згідно з обліковою політикою платник податків буде відображати в бухгалтерському обліку нарахування процентів щоденно, то у Звіті на кожен день календарного року має бути окремий запис (оскільки курс валют може змінюватись щоденно).

Згідно з пунктом 20 розділу IV «Порядок заповнення додатка до Звіту» Порядку у графі 16 проставляється ціна (тариф) за одиницю виміру предмета операції у валюті контракту (договору), зазначена у первинних документах, із точністю до другого знака після коми.

Якщо предметом контрольованої операції є зокрема фінансові послуги із надання/отримання кредиту, депозиту, позики, зазначається відсоткова ставка такої фінансової послуги в річному обчисленні.

Отже у вказаній графі відображається ставка за запозиченням у процентах з двома десятковими знаками після коми.

Пунктом 21 розділу IV «Порядок заповнення додатка до Звіту» Порядку передбачено, що у графі 17 зазначається кількість предметів операції. У разі якщо предметом контрольованої операції є фінансові послуги із надання/отримання кредиту, депозиту, позики, зазначається сума відсотків, нарахованих або отриманих під час відповідної контрольованої операції, у валюті контракту.

Згідно з абзацом четвертим пункту пунктом 21 розділу IV «Порядок заповнення додатка до Звіту» Порядку у графі 17.1 зазначається сума кредиту, депозиту, позики згідно з умовами контракту у валюті контракту, якщо код типу предмета операції, зазначений у графі 3, дорівнює 205 або 206.

Тобто у графі 17.1 необхідно відображати суму заборгованості за позикою, на яку нараховуються проценти.

Щодо питання 4.1.

Підпунктом 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами –  нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів – нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Підпунктом 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу IКодексу встановлено, що господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, але не виключно:

а) операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б) операції з придбання (продажу) послуг;

в) операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об’єктами інтелектуальної власності;

г) фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ) операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д) операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е) операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов’язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку.

Згідно з підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Підпунктом 39.2.1.9 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу встановлено, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Таким чином, визначальною умовою для визнання операцій контрольованими є вплив таких операцій на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків.

Пунктом 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зі змінами та доповненнямивстановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

З урахуванням зазначеного, господарські операції із отримання/погашення тіла позики, здійснені протягом року відповідно до підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу не є  контрольованими операціями для цілей трансфертного ціноутворення, а отже не підлягають відображенню у Звіті.При цьому, інформацію по нарахуванню процентів треба відображати у Відомостях про контрольовані операції Звіту.

Згідно з абзацом другим пункту 23 розділу IV «Порядок заповнення додатка до Звіту» Порядку у графі 19.1 зазначається офіційний курс гривні до іноземної валюти на дату відображення контрольованої операції у бухгалтерському обліку.

Щодо дотримання вимог Порядку при заповненні додатку до Звіту (додаток до листа платника податків), то варто зауважити:

1. платником податків не враховані вимоги до заповнення графи 7 та 8 Порядку, а саме, у разі здійснення контрольованої операції з урахуванням умов доповнення (зміни) до контракту (договору) зазначається інформація про таке доповнення (зміни) до контракту (договору);
2. в графі 6 «код послуги згідно з Класифікацією зовнішньоекономічних послуг» платником визначено код послуги в редакції наказу Державної служби статистики України від 27.02.2013 № 69 «Про затвердження Класифікації зовнішньоекономічних послуг (КЗЕП)», яка втратила чинність.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).