Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.04.2024 р. № 1952/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо складання податкових накладних і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні та додатках до нього, органом приватизації було виставлено на продаж об’єкт малої приватизації – єдиний майновий комплекс державного підприємства (далі – об’єкт приватизації).  Такий  об’єкт приватизації був придбаний покупцем за результатами участі в електронному аукціоні, проведеному на електронній платформі Prozorro.

З метою участі у такому аукціоні покупцем 05.10.2023 було перераховано оператору електронного майданчика гарантійний внесок.  

Після визнання покупця переможцем аукціону 18.10.2023 на депозитний рахунок органу приватизації надійшли кошти від оператора електронного майданчика як гарантійний внесок учасника електронного аукціону (покупця). Такі кошти були перераховані органом приватизації з депозитного рахунку на рахунок для обліку коштів від приватизації 01.11.2023. Також  01.11.2023 покупцем було сплачено органу приватизації залишок коштів в оплату придбаного на аукціоні об’єкта приватизації (а саме вартість, за якою було придбано об’єкт приватизації, за вирахуванням раніше сплаченого гарантійного внеску, який було зараховано як часткову оплату за такий об’єкт приватизації).

Органом приватизації  01.11.2024 було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну виходячи із загальної (повної) вартості об’єкта приватизації.

Договір купівлі-продажу об’єкта приватизації укладено між органом приватизації та покупцем 06.11.2023.

В той же час із документів, копії яких додані до звернення, вбачається, що 18.10.2023 оператором електронного майданчика були перераховані органу приватизації кошти із призначенням платежу «Сплата гарантійного внеску за аукціоном… в рахунок оплати ціни продажу об’єкта приватизації учасника (аукціону)…, без ПДВ» (виписка з казначейського рахунка за 18.10.2023).

Платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо:

1) правомірності складання органом приватизації  на дату надходження від покупця залишку коштів в оплату вартості об’єкта приватизації  податкової накладної на загальну (повну) вартість об’єкта приватизації;

2) необхідності складання окремої податкової накладної виходячи із суми гарантійного внеску на дату його перерахування з депозитного рахунку органу приватизації на рахунок для обліку коштів від приватизації.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові, економічні та організаційні основи приватизації державного і комунального майна та майна, що належить Автономній Республіці Крим регулюються Законом України від 18 січня 2018 року № 2269-VIII «Про приватизацію державного і комунального майна» (далі – Закон № 2269).

Порядок проведення електронних аукціонів для продажу об’єктів малої приватизації та визначення додаткових умов продажу затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 10 травня 2018 року № 432 (далі – Порядок № 432).

Згідно з пунктом 18 частини першої статті 1 Закону № 2269 оператор електронного майданчика – юридична особа, що має право використовувати електронний майданчик та діє відповідно до договору, укладеного з Адміністратором електронної торгової системи, істотні умови якого визначаються Кабінетом Міністрів України.

Органи приватизації – Фонд державного майна України, його регіональні відділення та представництва у районах і містах, органи приватизації в Автономній Республіці Крим, органи приватизації територіальних громад (пункт 20 частини першої статті 1 Закону № 2269).

Гарантійний внесок – сума коштів, яка вноситься потенційним покупцем об’єкта приватизації для забезпечення виконання його зобов’язання щодо участі в аукціоні у вигляді грошових коштів або банківської гарантії (пункт 10 частини першої статті 1 Закону № 2269).

Для участі в електронному аукціоні особа, яка має намір взяти участь у електронному аукціоні, зокрема, сплачує реєстраційний та гарантійний внески на рахунок оператора електронного майданчика, через який подається заява на участь у приватизації (частина одинадцята статті 14 Закону № 2269 та пункти 81, 104 Порядку № 432).

Правила продажу об’єктів малої приватизації визначено статтею 15 Закону № 2269, відповідно до частини сьомої якої після закінчення аукціону сплачений потенційними покупцями гарантійний внесок повертається потенційним покупцям, які не стали переможцями аукціону. Переможцю аукціону гарантійний внесок, за вирахуванням плати за участь у електронному аукціоні, зараховується під час розрахунку за об'єкт приватизації.

Згідно пункту 106 Порядку № 432 оператор електронного майданчика перераховує на казначейський рахунок, зазначений органом приватизації в інформаційному повідомленні, сплачений гарантійний внесок переможця електронного аукціону (за вирахуванням плати за участь в електронному аукціоні) протягом п’яти робочих днів з дня опублікування протоколу про результати електронного аукціону в електронній торговій системі в рахунок оплати ціни продажу об’єкта приватизації переможцем.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань,  на підставі  первинних  документів,  регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються, зокрема, передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ). При цьому продаж результатів робіт (послуг) – це будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об’єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операцією з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 188.1 статті 188 ПКУ встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших вищезазначених нормативно-правових актів, опису питань та інформації, наданої у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Операція з отримання оператором електронного майданчика гарантійного внеску, який сплачується потенційним покупцем об’єкта приватизації та виконує виключно функцію забезпечення зобов’язань щодо його участі в аукціоні, не є об’єктом оподаткування ПДВ у розумінні пункту 185.1 статті 185 ПКУ.

Якщо такий гарантійний внесок, сплачений потенційним покупцем, якого надалі було визнано переможцем аукціону, перераховується оператором електронного майданчика органу приватизації в рахунок оплати ціни продажу об’єкта приватизації, то на дату такого перерахування коштів відбувається зміна напряму їх використання, а саме гарантійний внесок змінює своє призначення на оплату (часткову оплату) вартості об’єкта приватизації.

Відповідно до пунктів 187.1 статті 187 та 201.1 статті 201 ПКУ на дату зміни напряму використання гарантійного внеску в оплату вартості об’єкта приватизації
(у разі, якщо це є перша подія за операцією), постачальник об’єкта приватизації (орган приватизації) зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну. На дату оплати покупцем залишку коштів за об’єкт приватизації постачальник також повинен нарахувати на відповідну суму податкові зобов’язання та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

Щодо питання 2

Якщо (як вбачається з інформації, що міститься у зверненні) перерахування оператором електронного майданчика гарантійного внеску в оплату вартості об’єкта приватизації (незалежно від того, на який рахунок органу приватизації перераховуються такі кошти) та доплата покупцем за об’єкт приватизації були здійснені різними датами, то на дату кожної із вищезазначених подій постачальником повинна бути складена окрема податкова накладна виходячи із кожної суми таких отриманих коштів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).