Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.04.2024 р. № 2086/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо виправлення помилок, допущених при складанні податкових накладних/розрахунків коригування, та особливостей включення до складу податкового кредиту таких податкових накладних, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, суб'єктами господарювання (Замовник та Постачальник послуг) було укладено договір про надання послуг та додаток до цього договору «Специфікація», що містили помилкові ціни на послуги, які були невірно визначені на етапі укладення договору. Надалі Постачальником послуг було підготовлено первинну документацію (акти прийому-передачі наданих послуг) з використанням невірних цін у реквізитах, що призвело до помилок у обсягах та кількості наданих послуг, які не відповідали договірним (фактичним) обсягам наданих послуг. Одночасно з виявленням помилок, допущених у складених первинних документах, з метою їх виправлення сторони уклали додаткову угоду до договору надання послуг, якою визначили коректні ціни на надані послуги. З урахуванням положень вказаної додаткової угоди сторонами всю первинну документацію було виправлено, в тому числі звіти постачальника з обсягами наданих послуг та акти прийому-передачі наданих послуг, з коректними (уточненими) реквізитами щодо кількості, обсягів та ціни наданих послуг. При цьому, слід зазначити, що загальна вартість наданих послуг та суми податку на додану вартість залишилися незмінними відносно перших редакцій документів, помилки були виправлені лише у цінах, обсягах та кількості наданих послуг.

Незважаючи на укладення додаткової угоди, Постачальник послуг підготував та направив на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН) податкові накладні, складені відповідно до старої редакції «Специфікації» (з помилковими цінами) та первинних документів, що містили аналогічні помилки у обов'язкових реквізитах (в цінах, обсягах та кількості наданих послуг). Дані податкові накладні були зареєстровані в ЄРПН. Жодних розрахунків коригування щодо виправлення помилок, допущених  постачальником, не зареєстровано в ЄРПН. 

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи є помилки в обов'язкових реквізитах зареєстрованої постачальником послуг податкової накладної в кількості, обсягах та цінах на послуги, що суперечать фактичним даним постачання та складеним первинним документам) підставою для унеможливлення ідентифікувати проведені за такою податковою накладною господарські операції (та їх зміст)?;

2) чи вважається податкова накладна, у якій допущено помилки в обов’язкових реквізитах (в кількості, обсягах та цінах на послуги, що суперечать фактичним даним постачання та складеним первинним документам) такою, що відповідає вимогам пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ, тобто зареєстрованою у порядку, передбаченому чинним законодавством України?;

3) чи має право платник податку включити до податкового кредиту суми ПДВ за зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, у яких допущено помилки в обов'язкових реквізитах, визначених пунктом 201.1 статті 201 розділу V ПКУ (в кількості, обсягах та цінах на послуги, що суперечать фактичним даним постачання та складеним первинним документам), за умови, що такі помилки не дозволяють належним чином ідентифікувати здійснені господарські операції та їх зміст, але при цьому загальна сума наданих послуг та сума ПДВ зазначена правильно?;

4) які обов'язкові дії та у який строк, згідно вимог податкового законодавства, зобов'язаний вчинити постачальник послуг в разі реєстрації ним в ЄРПН податкових накладних згідно первинної документації, що була складена без урахування договірної зміни сторонами її основних показників (цін на надані послуги), внаслідок чого такі накладні містять помилки у кількості, обсягах та цінах постачання послуг?;

5) в яких звітних періодах покупець послуг має право віднести до складу податкового кредиту суми ПДВ, зазначені у податкових накладних, в обов'язкових реквізитах яких допущено помилки у частині кількості, обсягів та ціни постачання послуг у разі, якщо в подальшому такі помилки було виправлено шляхом складання розрахунків коригування?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання (стаття 36 розділу I ПКУ) та повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкової накладної / розрахунку коригування до податкової накладної (у тому числі заповнення її обов'язкових реквізитів), їх реєстрації в ЄРПН визначено статтями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 статті 201 розділу V ПКУ (крім кількості, обсягу та ціни товару / послуг), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів / послуг.

 

Щодо питань 1 – 3

 

Правила складання податкової накладної (у тому числі заповнення її обов'язкових реквізитів) регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267 (далі – Порядок № 1370).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим ПКУ термін.

Так, у податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, зокрема опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг, ціна постачання без урахування податку, ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні, загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку (підпункти «е» – «з» статті 201 розділу V ПКУ).

Таким чином, реквізити «опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг» та «ціна постачання без урахування податку», які віднесено до складу обов'язкових, має відповідати первинним документам, складеним за операцією з постачання таких послуг.

Платник податку – покупець товарів може віднести до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованої в ЄРПН постачальником, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Податкова накладна, що містить помилки у кількості, обсягу та ціні товару / послуг, є такою, що складена з порушенням норм ПКУ, не дає змоги ідентифікувати здійснену операцію та не може бути підставою для формування податкового кредиту покупцем.

Такі помилки, допущені при складанні податкової накладної, можуть бути виправлені шляхом складання та реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до такої податкової накладної у порядку, визначеному статтею 192 розділу V ПКУ. Право на податковий кредит на підставі такої податкової накладної у даному випадку виникає у покупця після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до такої податкової накладної.

 

Щодо питання 4 – 5

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних.

Помилки, допущені у графі 6 (кількість (об'єм, обсяг)) та 7 (ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість) податкової накладної призводить до виникнення розбіжностей з первинними документами, оформленими за операцією, щодо якої платником на дату виникнення податкових зобов'язань складено податкову накладну.

Таким чином, у ситуації, описаній у зверненні, для виправлення помилки у графі 6 (кількість (об’єм, обсяг)) та 7 (ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість) податкової накладної, платнику необхідно:

- на дату виникнення помилки скласти розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, в табличній частині якого, зі знаком «-» відобразити показники щодо усіх зазначених в податковій накладній товарів/послуг та у графі 2.1 заповнити код причини коригування «103»;

- скласти нову податкову накладну, в якій зазначити правильні показники, визначені первинними документами. Такій податковій накладній присвоюється новий порядковий номер та у полі «Дата складання» зазначається дата виникнення податкових зобов'язань продавця.

Такі розрахунок коригування та податкова накладна підлягають реєстрації в ЄРПН та після такої реєстрації платник податку - покупець має право включити суми ПДВ, зазначені у правильно складеній податковій накладній, до податкового кредиту (з урахуванням терміну, встановленого пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).