Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.04.2024 р. № 2286/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із застосуванням режиму звільнення від оподаткування ПДВ, що був встановлений пунктом 38¹ підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі – Кодекс), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює ввезення на митну територію України та постачання на митній території України закладам охорони здоров’я медичної продукції.

У 2023 році Товариством укладено договори на поставку медичної продукції з особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров’я (далі – Замовник) в рамках виконання бюджетної програми «Забезпечення медичних заходів окремих державних програм та комплексних заходів програмного характеру». Умовами договорів передбачено, що оплата за товар звільняється від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 38¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу.

Оплата за медичну продукцію за договорами здійснювалося Замовником на умовах попередньої оплати без нарахування ПДВ (тобто у період дії пільги відповідно до пункту 38¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу).

Ввезення на митну територію України та постачання медичної продукції Замовнику Товариство планує здійснити у 2024 році (тобто після завершення дії пільги).

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи має право Товариство ввозити на митну територію України медичну продукцію без сплати ПДВ починаючи з 1 січня 2024 року, враховуючи те, що така продукція ввозиться на виконання договорів, постачання за якими було звільнено від оподаткування ПДВ?;

2) чи матиме право Товариство на податковий кредит у разі сплати ПДВ при ввезенні Товарів на митну територію України у 2024 році та у разі виникнення права на податковий кредит, чи зобов’язане Товариство нарахувати податкові зобов’язання  відповідно до пункту 198.5 статті 195 розділу V Кодексу?;

3) який механізм нарахування та сплати ПДВ повинен бути на всіх етапах постачання медичної продукції, включаючи ввезення на митну територію України та відвантаження такої продукції Замовнику?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодексу).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2 і 10 розділу XX Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V Кодексу встановлено, що датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Датою виникнення податкових зобов’язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов’язаннями перед бюджетом (пункт 187.7 статті 187 розділу V Кодексу).

Відповідно до пункту 187.8 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Пунктом 198.1 статті 198 розділу V Кодексу встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення, зокрема операцій з:

придбання або виготовлення товарів та послуг;

ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V Кодексу (пункт 198.2 статті 198 розділу V Кодексу).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V Кодексу).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в звільнених від оподаткування ПДВ операціях.

Також, відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Відповідно до пункту 38¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, до 31 грудня 2023 року, звільнялися від оподаткування податком на додану вартість, зокрема:

1) операції з ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров’я, для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров’я;

2) операції з постачання на митній території України лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що закуповуються за кошти державного бюджету особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров’я, для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров’я. При цьому норми пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V Кодексу не застосовувалися.

Роз’яснення щодо окремих питань застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, що був встановлений пунктом 38¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, надано в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 27.03.2024 № 154 (далі – УПК № 154).

Враховуючи викладене та з урахуванням опису питань, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

При визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг слід керуватися нормами Кодексу, які діють на дату визначення податкових зобов’язань з податку на додану вартість за такою операцією.

Тобто, якщо «перша подія» відбулася в період наявності підстав для застосування режиму звільнення від оподаткування податком на додану вартість, то за такою операцією ПДВ не нараховувалося, а вартість таких товарів визначалася без ПДВ.

Режим звільнення від оподаткування ПДВ, який був встановлений пунктом 38¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу, діяв до 31.12.2023 включно.

Після завершення дії тимчасового режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 38¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу (починаючи з 01.01.2024), операції з постачання лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них, що підлягали звільненню від оподаткування на підставі вказаної норми Кодексу, оподатковуються ПДВ за загальновстановленими правилами.

Отже, у разі якщо попередня оплата повної вартості лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них за кошти державного бюджету особою, уповноваженою на здійснення закупівель у сфері охорони здоров’я, для виконання програм та здійснення централізованих заходів з охорони здоров’я здійснювалася у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, то така операція постачальника звільнялася від оподаткування ПДВ на підставі пункту 38¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, норми якого були чинними на момент такої події. На дату такої попередньої оплати постачальник повинен був скласти податкову накладну без нарахування податку на додану вартість (з позначкою «Без ПДВ»).

Фактичне відвантаження таких товарів, яке буде здійснюватися постачальником в рахунок раніше отриманої попередньої оплати після завершення дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ (після 31.12.2023), не зумовлює у платника податку – постачальника податкових наслідків у частині оподаткування ПДВ.

Щодо питання 2

Загальне правило формування податкового кредиту передбачає включення до складу податкового кредиту усіх сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні/ввезенні товарів/послуг, незалежно від того, для використання в яких операціях придбані/ввезені такі товари/послуги (зокрема, призначених для використання в операціях, звільнених від оподаткування податком на додану вартість відповідно до пункту 38¹ підрозділу 2 розділу Кодексу).

Отже, якщо при здійсненні операцій із ввезення товарів на митну територію України у митному режимі імпорту платником податку сплачено суму податку до бюджету і така сплата підтверджується митними деклараціями, в тому числі тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, платник податку має право на включення такої суми податку до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду, в якому відбулося оформлення відповідної митної декларації.

Щодо питання 3

Якщо для завершення операцій, звільнених від оподаткування згідно з пунктом 38¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу (оплата за рахунок бюджетних коштів була здійснена до 01.01.2024), відбувається придбання товарів/послуг (в тому числі і лікарських засобів, медичних виробів та допоміжних засобів до них) з ПДВ після 01.01.2024, то за такими товарами/послугами платник податку нарахування податкових зобов’язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V Кодексу не здійснює, оскільки таке придбання здійснюється для використання у звільнених від оподаткування ПДВ операціях, стосовно яких положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 Кодексу не застосовувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).