Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.04.2024 р. № 1971/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення                                     щодо окремих питань, пов’язаних з постачанням житла (садового будинку), та з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є продавцем (забудовником) житла (садового будинку) за форвардним контрактом, відповідно до умов якого, Товариство зобов’язується передати у власність покупцеві майнові права на будівництво та отримання у власність одного садового будинку, який стане об’єктом нерухомості після завершення будівництва та реєстрації права власності на такий будинок у порядку, встановленому чинним законодавством.

На виконання форвардного контракту Товариством укладено договір купівлі-продажу майнових прав на такий садовий будинок, згідно з умовами якого Товариство повинно передати такий будинок покупцю після закінчення його будівництва.

Водночас, Товариство самостійно не здійснює будівництво садового будинку, а залучає для такого будівництва генерального підрядника.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи є операція генерального підрядника з постачання Товариству послуг із спорудження житла (садового будинку) операцією з першого постачання житла?;

2) чи є реалізація майнових прав на нерухоме майно за форвардним контрактом окремою операцією для цілей оподаткування ПДВ?;

3) чи є операція Товариства з постачання покупцю майнових прав на житло згідно з форвардним контрактом операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ?;

4) на яку дату Товариству необхідно визначити податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, в описаній у зверненні ситуації?

Разом з тим, у зверненні не зазначено, коли було отримано право на виконання будівельних робіт та чи генеральний підрядник зареєстрований як платник ПДВ, чи ні.

У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.   

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Особливості цивільного обороту об’єктів незавершеного будівництва і майбутніх об’єктів нерухомості визначає Закон України від 15 серпня 2022 року № 2518-ІХ «Про гарантування речових прав на об’єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому» (далі – Закон № 2518).

Під терміном «неподільний об'єкт незавершеного будівництва» розуміється об'єкт нерухомого майна, який буде споруджено в майбутньому (будівля, споруда), щодо якого отримано право на виконання будівельних робіт та який не прийнято в експлуатацію, за умови що у складі такого об'єкта відсутні майбутні об'єкти нерухомості (пункт 7 частини першої статті 1 Закону № 2518).

Під терміном «майбутній об'єкт нерухомості» розуміється передбачена проектною документацією на будівництво складова частина подільного об'єкта незавершеного будівництва, яка після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта стане самостійним об'єктом нерухомого майна (квартира, гаражний бокс, інше житлове або нежитлове приміщення, машиномісце тощо) (підпункт 6 частини першої статті 1 Закону № 2518).

Під терміном «спеціальне майнове право на об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості» розуміється різновид майнового права на об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості, яке полягає у:

володінні і розпорядженні таким об'єктом за своєю волею, незалежно від волі інших осіб, якщо інше не визначено законом, та виникає після отримання права на виконання будівельних робіт, але не раніше державної реєстрації такого права, і припиняється після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта та державної реєстрації права власності на відповідний об'єкт нерухомого майна;

праві особи, за якою зареєстровано таке право, вимагати закінчення будівництва об'єкта (у тому числі об'єкта, складовою частиною якого є майбутній об'єкт нерухомості) та прийняття його в експлуатацію, що має наслідком набуття такою особою права власності на об'єкт нерухомого майна, який відповідає зазначеним у договорі технічним характеристикам відповідного об'єкта  (підпункт 10 частини першої статті 1 Закону № 2518).

Відповідно до частини другої статті 10 Закону № 2518 право першого відчуження об’єкта незавершеного будівництва або майбутнього об’єкта нерухомості виникає з моменту:

1) державної реєстрації за замовником будівництва права власності/спеціального майнового права на неподільний об’єкт незавершеного будівництва - у разі відчуження неподільного об’єкта незавершеного будівництва або його частки (крім майбутніх об’єктів нерухомості);

2) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва (крім випадку, визначеного частиною четвертою статті 21 Закону № 2518) та державної реєстрації за замовником будівництва / девелопером будівництва спеціального майнового права на всі майбутні об’єкти нерухомості в ньому - у разі відчуження майбутнього об’єкта нерухомості (крім випадку, визначеного пунктом 3 частини другої статті 10 Закону № 2518). Державна реєстрація спеціального майнового права на всі майбутні об’єкти нерухомості здійснюється за замовником будівництва та девелопером будівництва відповідно до розподілу між ними майбутніх об’єктів нерухомості, визначеного договором щодо організації та фінансування будівництва об’єкта;

3) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва, всі майбутні об’єкти нерухомості в ньому, а в разі відчуження майбутніх об’єктів нерухомості через фонд фінансування будівництва - з моменту державної реєстрації за управителем фонду фінансування будівництва права довірчої власності на отримані в управління майбутні об’єкти нерухомості.

Водночас, дія Закону № 2518 поширюється на об'єкти незавершеного будівництва та майбутні об'єкти нерухомості, які є складовими частинами об'єкта незавершеного будівництва, право на виконання будівельних робіт щодо яких набуте після набрання чинності Законом № 2518, з урахуванням особливостей, визначених частиною другою статті 21 Закону № 2518 (стаття 21 Закону № 2518). 

Відповідно до підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ дериватив – це документ, що засвідчує право та/або зобов'язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Порядок випуску та обігу деривативів установлюється законодавством. До деривативів, зокрема, належать форвардний контракт.  Форвардний контракт - цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов'язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов'язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Форвардний контракт виконується шляхом постачання базового активу та його оплати коштами або проведення між сторонами контракту грошових розрахунків без постачання базового активу.

Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення.

Укладення форвардів та їх обіг здійснюються поза організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами;

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань,  на підставі  первинних  документів,  регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1      розділу ІІ ПКУ.

Об'єкти житлової нерухомості – це будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено статтями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за операціями з першого постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості застосовується касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ податкові зобов'язання з ПДВ визначаються за товарами/послугами, необоротними активами:

придбаними для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаними для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) визначено у підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197      розділу V ПКУ.

Підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об'єктів.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлової нерухомості) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

У підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ перше постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості означає першу передачу спеціального майнового права на відповідний об'єкт покупцю за договором купівлі-продажу неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості (перший продаж) від замовника будівництва / девелопера будівництва, за яким зареєстровано спеціальне майнове право на відповідний об'єкт.

Норми підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об'єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (об'єкт житлової нерухомості).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції інформує.

 

Щодо питань 1 і 3

 

В описаній у зверненні ситуації операція генерального підрядника з постачання Товариству (замовнику) послуг із спорудження житла (садового будинку) є операцією з першого постачання житла (об'єкта житлової нерухомості). Така операція підлягатиме оподаткуванню ПДВ, якщо генеральний підрядник зареєстрований як платник ПДВ.

Окрім цього, якщо Товариство фактично здійснюватиме першу передачу покупцю спеціального майнового права на неподільний житловий об'єкт незавершеного будівництва / майбутній об'єкт житлової нерухомості за відповідним договором купівлі-продажу (перший продаж), то вказана операція вважатиметься операцією з першого постачання такого об’єкта, яка також підлягатиме оподаткуванню ПДВ.

 

Щодо питання 2

 

Для цілей оподаткування ПДВ постачання майнових прав на нерухоме майно за форвардним контрактом вважається окремою операцією.

 

Щодо питання 4

 

Якщо послуги із спорудження житла (садового будинку) придбані Товариством з ПДВ у генерального підрядника (платника ПДВ) для використання в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ), то на дату придбання таких послуг Товариство зобов’язане  визначити податкові зобов’язання з ПДВ та скласти зведену податкову накладну за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

 

Додатково ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у   зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Достовірність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та/або правомірність застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ може бути встановлена виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).