Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.05.2024 р. № 2671/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку віднесення сум ПДВ до податкового кредиту у разі здійснення операцій із ввезення на митну територію України товарів, сплата митних платежів за якими була відстрочена та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє. 

Як зазначено у зверненні, Товариством у червні 2022 року здійснено митне оформлення товарів критичного імпорту, придбаних для власного виробництва.
Вартість товару оплачена в повному обсязі. При цьому Товариством відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 09 березня 2022 року № 236 «Деякі питання митного оформлення окремих товарів, що ввозяться на митну територію України у період дії воєнного стану» (далі – постанова КМУ № 236) було подано заяву до митного органу про надання відстрочки сплати митних платежів у сумі 1 324 175,46 грн, яка (заява) митним органом була погоджена. 

У лютому 2024 року Товариством сплачено ПДВ у сумі 1 324 175,46 грн
на підставі Акта нарахування митних платежів, а також було виконано вимоги законодавства щодо внесення змін до оформленої митної декларації від червня
2022 року, пов’язаних із сплатою митних платежів.  

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи може Товариство подати уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі – уточнюючий розрахунок) за лютий 2024 року з метою включення до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 1 324 175,46 грн за операцією із ввезення на митну територію України товарів за митною декларацією від червня 2022 року, митні платежі за якою, зокрема ПДВ, було фактично сплачено у лютому 2024 року?

2) чи може Товариство відобразити в уточнюючому розрахунку за лютий
2024 року суму податку, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за операцією
із ввезення на митну територію України товарів за митною декларацією від червня 2022 року, вказавши в додатку 3 до податкової декларації з ПДВ, поданому у складі такого уточнюючого розрахунку, звітний період, в якому виникло відʼємне значення – лютий 2024 року? 

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1–5.3 статті 5 розділу І Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Статтями 281, 282 Митного кодексу України (далі – Митний кодекс) визначено положення щодо тарифних пільг (тарифних преференцій) і звільнення від оподаткування митом (податкові пільги), а в розділі ХХІ «Прикінцеві та перехідні положення» Митного кодексу зазначено товари, що тимчасово звільнені від оподаткування ввізним митом під час увезення на митну територію України та поміщення в митний режим імпорту.

Особливості імпорту окремих видів товарів на територію України та їх митне оформлення врегульовано, зокрема, підзаконними нормативно-правовими актами.

Так, згідно з пунктом 3 постанови КМУ № 236 Державна митна служба чи визначений нею митний орган можуть відстрочувати сплату митних платежів під час ввезення на митну територію України товарів за переліком згідно з додатком до постанови КМУ № 236 на підставі письмової заяви платника податків, поданої одночасно з митною декларацією.

Відповідно до пункту 5 вказаного додатка до постанови КМУ № 236
(у редакції, яка діяла до 03.03.2023) до переліку товарів, під час ввезення яких на митну територію України надається відстрочення сплати митних платежів було віднесено товари критичного імпорту, перелік яких затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 24 лютого 2022 року № 153 «Про перелік товарів критичного імпорту».

Відповідно до пункту 23 частини першої статті 4 Митного кодексу митне оформлення ‒ це виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.

При цьому митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених Митним кодексом відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується митним органом шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії (частина 5 статті 255 Митного кодексу).

Митний режим імпорту (випуску для вільного обігу) ‒ це режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України (частина 1 статті 74 Митного кодексу).

Отже, передумовою для завершення митного оформлення товарів є сплата всіх митних платежів, визначених відповідно до заявленого митного режиму, у тому числі за якими митним органом було надано відстрочення.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2, 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до підпункту «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України є об’єктом оподаткування ПДВ. З метою оподаткування ПДВ до операцій  з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.  

Правила формування податкового кредиту визначено статтею 198 розділу V Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 розділу V Кодексу передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема з ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою виникнення права на податковий кредит, згідно з пунктом 198.2
статті 198 розділу V Кодексу для операцій із ввезення на митну територію України товарів є дата сплати податку за податковими зобовʼязаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 Кодексу. При цьому, документ, що посвідчує таке право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 200 розділу V Кодексу).

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11
статті 201 розділу V Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Таким чином, норма щодо включення суми ПДВ до складу податкового кредиту протягом 365 календарних днів стосується лише податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних і не може застосовуватися до сум ПДВ, що включаються до складу податкового кредиту на підставі митних декларацій.

 Отже, у разі здійснення операцій із ввезення на митну територію України товарів, за якими відбулось відстрочення сплати митних платежів, такі операції включаються до складу податкового кредиту у періоді виникнення права на таке включення, тобто, у періоді, в якому було здійснено сплату митних платежів за митною декларацією, оформленою відповідно до вимог законодавства, з урахуванням внесених до неї змін, які підтверджують факт сплати митних платежів.

Порядок внесення змін до податкової звітності встановлений статтею 50 Розділу ІІ Кодексу.

Так, відповідно до пункту 50.1 статті 50 розділу ІІ Кодексу, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації з ПДВ (далі – декларація з ПДВ) (крім обмежень, визначених статтею 50 розділу ІІ Кодексу), він зобовʼязаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

З урахуванням вимог пункту 1 розділу VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21, наказ Мінфіну № 21), уточнення показників декларації з ПДВ може бути здійснено у спосіб, визначений в абзаці п’ятому
пункту 50.1 статті 50 розділу ІІ Кодексу шляхом надсилання уточнюючого розрахунку.

Крім того, пунктами 2–4 розділу VI Порядку № 21 передбачено, що у графі 4 уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники декларації з ПДВ звітного періоду, що виправляється. У разі якщо до декларації з ПДВ за цей звітний період раніше вносилися зміни ‒ у графі 4 відображаються відповідні показники графи 5 останнього уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації з ПДВ звітного (податкового) періоду, що виправляється. В уточнюючому розрахунку у графі 5 відображаються відповідні показники з урахуванням виправлення, у графі 6 ‒ сума помилки (абсолютне значення).

У разі виправлення значення рядка 21 декларації з ПДВ, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 18 чи рядка 20.2 декларації з ПДВ, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Значення графи 6 рядка 21 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у рядку 16.2 декларації з ПДВ за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок (пункт 5 розділу VI Порядку № 21).

У разі виправлення значення рядка 21 декларації з ПДВ, яке у майбутніх періодах впливатиме на значення рядка 18 чи рядка 20.2 декларації з ПДВ, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 21 декларації з ПДВ впливало на значення рядка 18 чи рядка 20.2 декларації з ПДВ (пункт 6 розділу VI Порядку № 21).

Згідно з пунктом  8 розділу VІ Порядку № 21 у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації з ПДВ, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку повинні бути подані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників. Уточнення показників у додатках може здійснюватися у такому порядку: у рядку додатка, що уточнюється, – зазначаються показники зі знаком «–»; в наступному рядку – зазначаються правильні показники.

Таким чином виправлення помилок проводиться шляхом подання уточнюючого розрахунку, до якого у разі заповнення даних у відповідних рядках додаються відповідні додатки з відміткою «уточнюючий». Зазначені додатки містять вартісні показники, які відображаються на суму уточнення (збільшення або зменшення) з відповідним знаком та відповідають даним з колонки 6 уточнюючого розрахунку. У разі якщо колонка 6 уточнюючого розрахунку у відповідних рядках, до яких повинні додаватися додатки, не заповнена, то, відповідно, додатки до таких рядків уточнюючого розрахунку платником податку не додаються.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

Якщо у разі здійснення операцій із ввезення на митну територію України товарів платник податку не включив до складу податкового кредиту суми ПДВ, сплачені та зазначені в митній декларації, оформленій відповідно до вимог законодавства, у період виникнення права на таке включення, то він може подати уточнюючий розрахунок за період, в якому виникло таке право, до якого, у визначеному пунктом 8 Порядку № 21 випадку, повинно бути додано відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників.

Таким чином, у ситуації, описаній у зверненні, Товариство може подати уточнюючий розрахунок за лютий 2024 року з метою включення до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 1 324 175,46 грн за операцією із ввезення на митну територію України товарів за митної декларацією від червня 2022 року, митні платежі за якою, зокрема ПДВ, було фактично сплачено в лютому 2024 року.

 

Щодо питання 2

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків, визначено статтею 200 розділу V Кодексу.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V Кодексу сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобовʼязання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4 статті 200 розділу V Кодексу передбачено, що при від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V Кодексу, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації з ПДВ, а в разі відсутності податкового боргу ‒

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації з ПДВ, на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобовʼязань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу декларацію з ПДВ та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у декларації з ПДВ
(пункт 200.7 статті 200 розділу V Кодексу).

Відповідно до пункту 200.8 статті 200 розділу V Кодексу до декларації з ПДВ або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

Отже, з урахуванням підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Кодексу при від’ємному значенні різниці між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду платник ПДВ має право заявити таку суму в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом декларації з ПДВ, до бюджетного відшкодування на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету шляхом заповнення рядка 20.2 та, відповідно, рядків 20.2.1 та/або 20.2.2 декларації з ПДВ.

Відповідно до підпункту 4 пункту 5 розділу V Порядку № 21 при заповненні рядка 20.2 декларації з ПДВ обов’язковим є подання додатків 3, 4 до такої декларації. 

При цьому розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, здійснюється в таблиці 2 додатка 3 до декларації з ПДВ. В такій таблиці зазначається індивідуальний податковий номер постачальника, за рахунок якого виникла сума від’ємного значення, виходячи з хронології її виникнення, починаючи зі звітного періоду, який є найближчим до дати подання декларації (найновіший звітний період) та закінчуючи найбільш давнім звітним періодом. При цьому в графі 6 таблиці 2 додатка 3 до декларації з ПДВ проставляється позначка «+» у випадку, якщо сума від’ємного значення, вказана у графі 5 вказаної таблиці, отримана правонаступником від реорганізованого платника податку.

У випадку виправлення платником податку помилок у рядках поданої раніше декларації з ПДВ, в результаті чого збільшується/зменшується або декларується сума бюджетного відшкодування, у додатку 3 та додатку 4, які подаються у складі уточнюючого розрахунку, відображаються вартісні показники (сума збільшення/зменшення), які відповідають даним з колонки 6 уточнюючого розрахунку (рядок 20.2).

Відповідно до норм чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).