Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.05.2024 р. № 2811/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей складання податкових накладних за операціями з постачання транспортно-експедиторських послуг нерезиденту та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює організацію перевезень за договором експедиції по міжнародних фрахтах. Замовником послуг перевезення є нерезидент України. Товариство отримує від нерезидента експедиційну винагороду. 

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо необхідності складання податкової накладної на вартість отриманої експедиційної винагороди від нерезидента в описаній у зверненні ситуації та порядку її складання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Статтею 5 розділу І Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І Кодексу.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.

Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до Закону України від 01.07.2004 № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) транспортно-експедиторська діяльність визначена,  як підприємницька діяльність  із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) – суб'єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт – споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V Кодексу (підпункт «б» зазначеного пункту), а також з постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом (підпункт «е» зазначеного пункту).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання (підпункт «ж» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу).

Місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення) є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V Кодексу).

У разі якщо послуги з перевезення надаються перевізником (резидентом), то такі послуги підлягають оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.

Якщо послуги перевезення надаються перевізником-нерезидентом, що не має постійного представництва на митній території України, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об’єкт оподаткування податком на додану вартість (незалежно від того, замовнику-резиденту чи замовнику-нерезиденту надаються такі послуги).

У випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення вантажів перевізників чи інших учасників транспортно-експедиторської діяльності нульова ставка, визначена підпунктом «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V Кодексу, застосовується саме такими перевізниками чи іншими учасниками транспортно-експедиторської діяльності.

При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту. Такими документами можуть бути, зокрема, міжнародні автомобільні накладні (CMR).

На дату виникнення податкових зобов’язань за послугою з міжнародного перевезення такий перевізник – платник ПДВ складає на експедитора податкову накладну з нарахуванням податку на додану вартість за нульовою ставкою.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V Кодексу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Таким чином, при отриманні коштів від замовника чи за датою оформлення документів, що підтверджують факт здійснення міжнародного перевезення для замовника, залежно від того, яка з цих подій відбулася раніше, у експедитора виникає податкове зобов’язання з ПДВ. При цьому базою оподаткування ПДВ у експедитора є вартість наданих транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора) та вартість послуг з міжнародного перевезення.

Експедитор на дату виникнення податкових зобов'язань з міжнародного перевезення складає дві податкові накладні замовнику перевезення: першу - на вартість послуг з міжнародного перевезення з нарахуванням податку на додану вартість за нульовою ставкою (якщо перевізник є резидентом - платником ПДВ) та другу – на вартість  наданих такому замовнику експедиторських послуг (отриманої винагороди) з нарахуванням ПДВ за основною ставкою (у випадку надання транспортно-експедиторських послуг замовнику-нерезиденту у експедитора об'єкт оподаткування ПДВ по наданим транспортно-експедиторським послугам відсутній та податкова накладна не складається). У випадку, коли перевізник не є резидентом - платником ПДВ, податкові зобов’язання у експедитора на вартість послуг з перевезення не виникають.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 розділу V Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України.

Отже, оскільки у ситуації, описаній у зверненні, замовником експедиторських послуг є нерезидент, то у Товариства на суму наданих такому замовнику експедиторських послуг (експедиторської винагороди) податкове зобов'язання з ПДВ не виникає, оскільки відповідно до підпункту «ж» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу місцем постачання таких послуг не є митна територія України. На вартість наданих замовнику-нерезиденту експедиторських послуг (отриманої винагороди) податкова накладна не складається (у експедитора відсутній об'єкт оподаткування ПДВ по наданим транспортно-експедиторським послугам).

При цьому, у разі придбання/виготовлення товарів/послуг, необоротних активів з податком на додану вартість, які призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, місце постачання яких розташоване за межами митної території України, Товариство згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу зобов’язане нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).