Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.05.2024 р. № 2917/ІПК/99-00-07-06-01 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду
звернення Асоціації «___________________«________________»
(код ЄДРПОУ ________________) (далі –Асоціація)без дати та номера
щодо прийняття контролюючим органом первинних документів, зокрема, актів виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, які в свою чергу підписані третьою особою, уповноваженою на це довіреністю або за допомогою накладання кваліфікованого електронного підпису, керуючись статтею 52 глави 3розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що виникла необхідність у роз’ясненні норм податкового законодавства в частинівизнання первинних документів під час проведення перевірки контролюючими органами, зокрема актів виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, які підписані третьою особою за довіреністю.

Враховуючи викладене вище, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з такихпитань:

«1. Чи будуть прийматися контролюючими органами первинні документи,
 

зокрема акти виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, які в свою чергу підписані третьою особою за довіреністю?

2. Чи будуть прийматися контролюючими органами первинні документи, зокрема акти виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, які в свою чергу підписані третьою особою, уповноваженою на це довіреністю, за допомогою накладення кваліфікованого електронного підпису останнім на такі акти?

3. У разі проведення податкової перевірки та зобов’язання платника податків надати контролюючим органам первинні документи, які є предметом такої перевірки, чи буде вважатися, як самостійна підстава для неприйняття останніх, підписання таких первинних документів, зокрема актів виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, третьою особою за довіреністю?

4. У разі проведення податкової перевірки та зобов’язання платника податків надати контролюючим органам первинні документи, які є предметом такої перевірки, чи буде вважатися, як самостійна підстава для неприйняття останніх, підписання таких первинних документів, зокрема актів виконаних робіт (наданих послуг) за здійснення зовнішньоекономічної діяльності, третьою особою, уповноваженою на це довіреністю, за допомогою накладення кваліфікованого електронного підпису останнім на такі акти?».

Відповідно до підпункту 19ˡ.1.28 пункту 19ˡ.1 статті 19ˡ Кодексу до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючого органи.

Щодо питання 1,порушеного Асоціацією у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації, інформуємо про таке.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у підпункті 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 Кодексу.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший пункту 44.2 статті 44 Кодексу).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України
від 16липня 1999 року № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями) (далі – Закон № 996).

Відповідно до частини другої статті 3 Закону №996 бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської
операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення (стаття 9 Закону № 996).

Відповідно до частини п’ятої статті 8 Закону № 996 підприємство самостійно розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об’єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (далі – Положення № 88).

Відповідно до частини другої статті 9 Закону № 996та пункту 2.3
глави 2 Положення № 88 первинні документи для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов’язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, відповідно до вимог Закону № 996 та Положення № 88 документ набуває статусу первинного документа, що засвідчує факт здійснення господарської операції, після належним чином його оформлення.

Разом з тимзазначаємо, що розрахунки за експортно-імпортними операціями регулюються Законом України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі – Закон № 2473) та Законом України
від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність»
(далі – Закон № 959).

Законом№2473зазначено, що валютне регулювання в Україні ґрунтується на принципах свободи здійснення валютних операцій, що передбачає недопущення неправомірного і необґрунтованого втручання держави у валютні операції (пункт 1 статті 2 Закону № 2473).

Згідно із положеннями абзацу другого статті 6 Закону № 959 встановлено, що зовнішньоекономічний договір (контракт) укладається суб’єктом зовнішньоекономічної діяльності або його представником у простій письмовій або в електронній формі, якщо інше не передбачено міжнародним договором України чи законом. У разі експорту послуг (крім транспортних) зовнішньоекономічний договір (контракт) може укладатися шляхом прийняття публічної пропозиції про угоду (оферти) або шляхом обміну електронними повідомленнями, або в інший спосіб, зокрема шляхом виставлення рахунка (інвойсу), у тому числі в електронному вигляді, за надані послуги. Повноваження представника на укладення зовнішньоекономічного договору (контракту) може випливати з доручення (довіреності), установчих документів, договорів та інших підстав, які не суперечать цьому Закону. Дії, які здійснюються від імені іноземного суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності суб’єктом зовнішньоекономічної діяльності України, уповноваженим на це належним чином, вважаються діями цього іноземного суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності.

Для підписання зовнішньоекономічного договору (контракту) суб’єкту зовнішньоекономічної діяльності не потрібен дозвіл будь-якого органу державної влади, управління або вищестоящої організації, за винятком випадків, передбачених законами України (абзац третій статті 6 Закону № 959).

Суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України (абзац четвертий статті 6 Закону № 959).

При цьому регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону №  996).

Водночасвідповідно до підпункту 18 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України
від 20 серпня 2014 року № 375 (із змінами та доповненнями), Міністерство фінансів України відповідно до покладених на нього завдань здійснює державне регулювання бухгалтерського обліку, фінансової, бюджетної звітності та аудиту в Україні, розробляє стратегію розвитку національної системи бухгалтерського обліку, визначає єдині методологічні засади бухгалтерського обліку та складення фінансової і бюджетної звітності, обов’язкові для всіх юридичних осіб незалежно від організаційно-правової форми, форми власності та підпорядкування (крім банків), здійснює адаптацію законодавства з питань бухгалтерського обліку та аудиту в Україні до законодавства ЄС, надає індивідуальні роз’яснення з цих питань, якщо вони належать до діяльності заявників.

Отже, з питання оформлення первинних документів, зокрема актів виконаних робіт (наданих послуг), які підписані третьою особою за довіреністю при здійснення зовнішньоекономічної діяльності,доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо питання 2, порушеного Асоціацією у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації, інформуємо про таке.

Відповідно до абзацу першого пункту1.2 глави 1 Положення № 88 первинні документи – це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції.

Згідно з пунктом 2.4 глави 2 Положення № 88 документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Відповідно до Закону № 996та Положення № 88 первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Основні організаційно-правові засади електронного документообігу та використання електронних документів встановлює Закон України від 22 травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» (далі – Закон № 851).

Згідно зі статтею 6 Закону № 851 для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис.

Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.

Відносини, пов’язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» (далі – Закон № 2155).

Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб’єктами електронного документообігу на договірних засадах.

Відповідно до статті 7 Закону № 851оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов’язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону № 2155.

Відповідно до пункту 1 Положення про Міністерство цифрової трансформації України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 18 вересня 2019 року № 856 (далі – Положення про Мінцифри), Міністерство цифрової трансформації України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики, зокрема, у сфері впровадження електронного документообігу.

Згідно з пунктом 4 зазначеного Положення про Мінцифри, відповідно до покладених на нього завдань, зокрема, здійснює визначені законом повноваження у сферах електронних довірчих послуг та електронної ідентифікації, у тому числі надає суб’єктам відносин у сфері електронних довірчих послуг консультації з питань, пов’язаних з наданням електронних довірчих послуг, забезпечує взаємне визнання українських та іноземних сертифікатів відкритих ключів та електронних підписів, що використовуються під час надання юридично значущих електронних послуг; бере участь у розробленні та впровадженні вимог щодо функціонування електронного документообігу, до оформлення документів, організації документообігу, зокрема, електронного документообігу.

Враховуючи те, що Міністерство цифрової трансформації України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики, зокрема у сфері впровадження електронного документообігу, пропонуємо з питання оформлення електронного документообігу первинних документів звернутисьдо Міністерства цифрової трансформації України.

Стосовно питання 3, порушеногоАсоціацією у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації, повідомляємо.

Відповідно до підпункту 19¹.1.1 пункту 19¹.1 статті 19¹ Кодексу контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Відповідно до підпункту 72.1.1.2 пункту 72.1 статті 72 Кодексу для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація, що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів.

Вимоги щодо складання первинних документів, у тому числі в електронній формі, визначені законодавчими та нормативно-правовими актами України, перелік яких  наведено у цьому листі.

Порядок надання платниками податків документів під час проведення перевірки встановлено статтею 85 Кодексу.

Відповідно до вимог пункту 85.2 статті 85 Кодексу платник податків зобов’язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов’язані з предметом перевірки. Такий обов’язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При цьому великий платник податків на запит контролюючого органу зобов’язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів засобами електронного зв’язку в електронній формі документи та інформацію, які складені з дотриманням вимог законів України № 996, № 851 та  № 2155.

Отже, контролюючим органом під час проведення перевірки враховуються первинні документи платника податків, які відповідають усім встановленим вимогам до їх створення, оформлення та відображення у бухгалтерському обліку.

Стосовно питання 4, порушеногоАсоціацією у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації, повідомляємо.

Відповідь на питання № 4 частково міститься у відповідях на питання № 2 та № 3.

Водночас при використанні тих чи інших аналогів власноручного підпису при підписанні документів слід враховувати вимоги Закону № 996, Закону № 851, Закону № 2155, Положення № 88 та інших нормативно-правових актів із зазначених питань.

Додатково інформуємо, що будь-які висновки щодо оформлення первинних  документів, зокрема актів виконаних робіт (наданих послуг) при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, оформленням яких вони супроводжувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).