Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.05.2024 р. № 2989/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення на звернення щодо порядку визначення об’єкта оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненні Державна установа повідомила, що частину спожитих комунальних послуг та електроенергії Державній установі відшкодовують орендарі згідно укладених договорів про надання в оренду приміщень.

Відшкодування таких витрат здійснюється окремо від орендної плати на бюджетний рахунок Державної установи, відкритий в Головному управлінні Державної казначейської служби України у м. Полтаві (далі – Держказначейство).

Враховуючи вищевикладене, Державна установа просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи необхідно нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ при отриманні послуг від постачальників комунальних послуг та енергоносіїв, які сплачені за рахунок бюджетних коштів загального фонду за кодом економічної класифікації видатків 2270 «Оплата комунальних послуг та енергоносіїв», на всю суму, чи за мінусом використання енергоносіїв для виготовлення продукції та надання послуг в оподатковуваних операціях (при наявності фактичного розподілу витрат)?;

2) чи виникають податкові зобов’язання з ПДВ при відшкодуванні орендарями суми комунальних послуг та електроенергії, які здійснюються окремо від орендної плати, на бюджетний рахунок державної установи, відкритий в Держказначействі?

3) чи необхідно Державній установі нараховувати ПДВ на вартість відпущеної населенню теплової енергії, для перерахування його до Державного бюджету, за умови не можливого збільшення тарифу?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до частини п’ятої статті 1 Закону України від 09 листопада 2017 року № 2189-VIII «Про житлово-комунальні послуги» житлово-комунальні послуги – результат господарської діяльності, спрямованої на забезпечення умов проживання та/або перебування осіб у житлових і нежитлових приміщеннях, будинках і спорудах, комплексах будинків і споруд відповідно до нормативів, норм, стандартів, порядків і правил, що здійснюється на підставі відповідних договорів про надання житлово-комунальних послуг.

На підставі Закону України від 9 липня 2010 року № 2479-VI «Про державне регулювання у сфері комунальних послуг» певні види господарської діяльності у сфері житлово-комунальних послуг підлягають ліцензуванню відповідно до закону.

Правилами користування електричною енергією, затвердженими постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 31.07.1996 № 28, передбачено, що продавати електричну енергію споживачам (або субспоживачам) має право тільки постачальник (суб’єкт господарювання), який отримав ліцензію Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України на здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії.

Згідно з Правилами в орендаря, як субспоживача електроенергії, має бути два договори: з основним споживачем, тобто орендодавцем (щодо використання його електромереж), і з постачальником електроенергії.

Якщо орендодавцем не надано орендарю повноважень щодо укладення останнім відповідних договорів з постачальником електричної енергії, то за передану та поставлену орендарю електричну енергію має розраховуватись орендодавець як безпосередній власник електроустановок, які здаються в оренду.

Також, якщо орендар самостійно не укладає договори на споживання комунальних послуг, а здійснює відшкодовування орендодавцю в частині понесених ним витрат на оплату комунальних послуг, то в договорі оренди обов’язково має бути визначено порядок розрахунку вартості спожитих орендарем комунальних послуг та їх оплати (компенсації).

Статтями 284 та 286 Господарського кодексу України визначено, що істотною умовою договору оренди є, зокрема, орендна плата, яка є фіксованим платежем, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством.

Господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Складовою частиною господарської діяльності з нерухомим майном є як придбання власником такого майна певних товарів та отримання ряду послуг, пов’язаних з необхідністю утримання такого майна (комунальні послуги, у тому числі послуги електропостачання, тощо), сплата податків, пов’язаних з рухомим/нерухомим майном, так і перенесення вартості таких витрат на вартість готової продукції чи послуг, в тому числі і формування з урахуванням таких витрат розміру орендної плати за рухоме/нерухоме майно.

З огляду на викладене, у вартості орендної плати за рухоме/нерухоме майно орендар має здійснювати економічне відшкодування (компенсацію) всіх елементів витрат, пов’язаних з послугами з надання майна в оренду.

Разом з тим, у випадку, якщо між орендодавцем та орендарем укладено окремі договори про надання орендарем компенсації витрат, які не включаються орендодавцем до складу орендної плати, а підлягають окремій оплаті, зокрема, за спожиті орендарем комунальні послуги та електроенергію, то суми коштів, сплачених за такими договорами, не включаються орендодавцем до бази оподаткування послуги з оренди нерухомого майна, оскільки є окремими самостійними операціями.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю – бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Підставою для нарахування платником податку – покупцем товарів/послуг сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту, відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V ПКУ є податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) платником податку, який здійснює операції з постачання таких товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, за якими не здійснюється нарахування ПДВ (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196, підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 та пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, ДПС повідомляє. 

 

Щодо питань 1 – 3

 

Оподаткуванню ПДВ підлягають операції з постачання товарів/послуг, що є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ, зокрема, операції з надання майна в оренду. Отримання орендодавцем грошових коштів (у тому числі як відшкодування (компенсація) понесених витрат, зокрема зі сплати вартості електричної енергії) не є окремим об’єктом оподаткування ПДВ.

Операція з отримання орендодавцем компенсації витрат за спожиті орендарем комунальні послуги та електричну енергію не є окремим об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки орендодавець не здійснює операцій з постачання орендарю комунальних послуг та електричної енергії, а тому вартість спожитих орендарями комунальних послуг та електричної енергії включається орендодавцем до складу орендної плати та до бази оподаткування податком на додану вартість з постачання послуг з надання майна в оренду.

Суму ПДВ за отриманими від постачальника комунальних послуг та електричної енергії Державна установа відносить до складу податкового кредиту за умови наявності складеної та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.

При цьому на вартість придбаних Державною установою комунальних послуг та електричної енергії, які повністю або частково не приймають участь в оподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі повністю або частково не використовуються в операціях з постачання послуг оренди), Державна установа зобов’язана нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ, відповідно до пункту 198.5 статті 198 та/або пункту 199.1 статті 199 ПКУ, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, скласти та зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну за такою операцією, якщо Державна установа мала підстави для формування податкового кредиту по таких комунальних послугах та електричній енергії.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).