Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.10.2024 р. № 4694/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України, керуючись статтею 53 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) надає нову індивідуальну податкову консультацію ТОВ «…..» (код ЄДРПОУ ….)
на виконання постановиДругого апеляційного адміністративного  суду                             від 19 квітня 2024 року (справа № 520/27187/23) та у зв’язку з постановою  про відкриття виконавчого провадження від 19.09.2024 ВП № 76090527 (вх. ДПС №…..) в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації зазначив, що набув статусу резидента Дія Сіті.

Як резидент Дія Сіті платник податків має право використовуватигіг-контракти, як спеціальну форму оформлення правовідносин з фахівцями компанії, як передбачено статтями17-24 Закону України від 15 липня 2021року№ 1667-IX «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» (далі – Закон № 1667).

Нормами Кодексу та законодавства у сфері обов’язкового соціального страхування встановлено спеціальні правила для оподаткування доходу, отриманого фізичною особою – гіг-спеціалістом, як винагороди, отриманої у зв’язку з виконанням гіг-контракту.

Як наслідок, у платника податків існує практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації з питань застосування окремих норм Кодексу, а саме пункту 170.14¹статті 170 Кодексу та пункту 14¹ статті 8Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464).

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1.Чи включається до складу винагороди гіг-спеціаліста для цілей оподаткування за правилами підпункту 170.14¹.1 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу основна, додаткова винагорода та компенсаційні виплати (за видами виплат, наведеними у зверненні), що виплачуються гіг-спеціалісту резидентом Дія Сіті як винагорода за виконання гіг-контракту?

2. За якою ставкою податку на доходи фізичних осіб має оподатковуватись дохід гіг-спеціаліста, отриманий як допомога у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю?

3.Чи є базою нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок) виплати, що виплачуються гіг-спеціалісту у складі винагороди понад оплату за виконані роботи/надані послуги? Якщо так, то у якому розмірі має нараховуватися та сплачуватися єдиний внесок на такі виплати?

4.Чи враховуються виплати, які виплачуються гіг-спеціалісту у складі винагороди понад оплату за виконані роботи/надані послуги при розрахунку максимальної бази нарахування єдиного внеску?

5.Чи вважаються операції з виплати гіг-спеціалістам винагороди за
гіг-контрактами господарськими операціями у розумінні ст. 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)?

6. Чи є обов’язковим у розумінні п. 44.1 статті 44 Кодексу складання первинних документів бухгалтерського обліку для оформлення виплат на користь гіг-спеціалістів?

Пунктом 19¹.1 статті 19¹ Кодексу визначено функції контролюючих органів, зокрема, контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, установлених Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації.

Згідно з підпунктом 14.1.172¹пункту 14.1 статті 14 Кодексу індивідуальна податкова консультація – це роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Отже, відповідно до норм підпункту14.1.172¹пункту 14.1 статті 14 Кодексу контролюючий орган надає індивідуальні податкові консультації виключно з питань, які належать до компетенції ДПС.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Організаційні, правові та фінансові засади функціонування правового режиму Дія Сіті визначаються Законом № 1667.

Юридична особа набуває статусу резидента Дія Сіті з дня внесення відповідного запису до реєстру Дія Сіті з урахуванням положень частини сьомої статті 2 Закону № 1667 (частина друга статті 4 Закону № 1667).

Згідно з частиною першою статті 5 Закону № 1667 резидентом Дія Сіті може бути юридична особа, зареєстрована на території України в установленому законодавством України порядку, незалежно від її місцезнаходження та місця провадження господарської діяльності, яка відповідає всім вимогам, визначеним частиною першою статті 5
Закону № 1667.

Відповідно до пунктів 1, 2 та 11 частини першої статті 1 Закону № 1667:

гіг-контракт – цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов’язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника, а резидент Дія Сіті зобов’язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги і забезпечувати
гіг-спеціалісту належні умови для виконання робіт та/або надання послуг, а також соціальні гарантії, передбачені розділом V Закону № 1667;

гіг-спеціаліст – фізична особа, яка за гіг-контрактом є підрядником та/або виконавцем;

резидент Дія Сіті – юридична особа, яка відповідно до Закону № 1667 набула статусу резидента Дія Сіті та згідно з інформацією, що міститься у реєстрі Дія Сіті, перебуває у зазначеному статусі.

Особливості застосування до резидента Дія Сіті спеціальних умов оподаткування, день початку і день припинення застосування таких умов визначаються Кодексом (частина сьома статті 2 Закону № 1667).

Відповідно до підпункту 14.1.283 пункту 14.1 статті 14 Кодексу спеціалісти резидента Дія Сіті – це гіг-спеціалісти, що виконують роботу (надають послуги) на замовлення та на користь (в інтересах) резидента Дія Сіті на підставі гіг-контракту, укладеного в порядку, передбаченому
Законом № 1667, та/або особи, які перебувають із резидентом Дія Сіті у трудових відносинах.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені у пункті 164.2
статті 164 Кодексу.

Також доходи, визначені статтею 163 Кодексу, є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16¹  підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (підпункт 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Водночас статтею 165 Кодексу встановлено перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Підпунктом 1.7 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у
пунктах 3 і 4 пункту 170.13¹ статті 170 Кодексу та пункту 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті передбачені пунктом 170.14¹статті 170 Кодексу.

Відповідно до підпункту 170.14¹.1 пункту 170.14¹статті 170 Кодексу податковим агентом платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті під час нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв’язку з трудовими відносинами чи у зв’язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом № 1667, є резиденти Дія Сіті.

Згідно з підпунктом 170.14¹.2 пункту 170. 14¹статті 170 Кодексу за ставкою 5 відсотків, визначеною пунктом 167.2 статті 167 Кодексу, оподатковуються доходи платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:

а) заробітної плати;

б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом № 1667, у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;

в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.

Водночас згідно з підпунктом 170.14¹.5 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу у разі якщо податковий агент – резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої
статті 5 Закону № 1667, такий податковий агент зобов’язаний у межах податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску самостійно нарахувати податок за ставкою
18 відсотків, встановленою пунктом 167.1 статті 167 Кодексу, щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті, передбачених у підпунктах «а» – «б»
підпункту 170.14¹.2 пункту 170.14¹ статті 170 Кодексу, що були
виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його до подання Розрахунку.

При цьому сума такого сплаченого податку податковим агентом не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену статтею 167 Кодексу, та ставку військового збору, встановлену підпунктом 1.3 пункту 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Щодо першого питання

Частиною першою статті 19 Закону № 1667 встановлено, що за виконані протягом місяця роботи (надані послуги) гіг-спеціалісту виплачується винагорода у розмірі, порядку та строки, визначені сторонами в гіг-контракті з урахуванням положень Закону№ 1667. Розмір винагороди за гіг-контрактом може встановлюватися за період або розраховуватися залежно від обсягу виконаних робіт (наданих послуг) чи кількості часу, витраченого на їх виконання (надання).

При цьому гіг-контракт може передбачати збільшення розміру винагороди за гіг-контрактом, за умови досягнення певних показників якості та інших характеристик виконаних робіт (наданих послуг), їх дострокового виконання (надання) тощо (частина друга статті 19 Закону № 1667).

Частиною шостою статті 20 Закону № 1667 передбачено, що у разі використання гіг-спеціалістом особистого обладнання для виконання робіт (надання послуг) гіг-контрактом можуть передбачатися відповідні компенсаційні виплати.

Відповідно до підпункту 165.1.1 пункту 165.1 статті 165 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума державної та соціальної матеріальної допомоги,
державної допомоги, компенсацій, вартість соціальних послуг та реабілітаційної допомоги (включаючи грошові компенсації особам з інвалідністю, на дітей з інвалідністю при реалізації індивідуальних
програм реабілітації осіб з інвалідністю, суми допомоги по вагітності
та пологах), винагород і страхових виплат, які отримує платник
податку з бюджетів та фондів загальнообов’язкового державного
соціального страхування та у формі фінансової допомоги особам з
інвалідністю з Фонду соціального захисту осіб з інвалідністю згідно
із законом, а також вартість соціальної допомоги в натуральній формі малозабезпеченим сім’ям, що отримана від надавачів соціальних послуг відповідно до Закону України від 17 січня 2019 року № 2671-VIII «Про соціальні послуги».

Винятки, передбачені підпунктом 165.1.1 пункту 165.1 статті 165 Кодексу, не поширюються на виплату заробітної плати, грошової (вихідної) допомоги при виході на пенсію (у відставку) та виплату, пов’язану з тимчасовою втратою працездатності.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема:

страхові платежі (страхові внески, страхові премії), у тому числі, за договорами добровільного медичного страхування, сплачена будь-якою
особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються резидентом Дія Сіті за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення та/або за договорами добровільного медичного страхування платника податку –гіг-спеціаліста в межах 30 відсотків нарахованої винагороди такому гіг-спеціалісту (підпункт «г»
підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164 Кодексу);

інші доходи, крім зазначених у статті 165 Кодексу (підпункт 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 Кодексу).

Враховуючи викладене, якщо юридична особа – резидент Дія Сіті відповідає вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої статті 5
Закону № 1667, та відповідно до умов гіг-контракту нараховує винагороду
(до складу якої входять додаткові винагороди та компенсаційні виплати),
то сума такої винагороди оподатковується податком на доходи фізичних осіб
за ставкою 5 відсотків, незалежно від того, що сума такої винагороди буде збільшуватися.

У разі якщо сума коштів, яка виплачується юридичною особою – резидентом Дія Сіті не входить до складу винагороди відповідно до умов
гіг-контракту (страхові платежі), то оподаткування такого доходу здійснюється у загальному порядку, визначеному розділом IV Кодексу, тобто за ставкою податку на доходи фізичних осіб 18 відсотків та  військовим збором
1,5 відсотка.

Одночасно зауважуємо, що відповідно до пункту 1 Положення про Міністерство економіки України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 459, Міністерство економіки України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері праці, трудових відносин.

Крім того, відповідно до пункту 1 Положення про Міністерство цифрової трансформації України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від18 вересня 2019 року № 856, Міністерство цифрової трансформації України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері цифрового розвитку, цифрової економіки, у сфері розвитку та функціонування правового режиму Дія Сіті.

Таким чином, питання віднесення наведених у вашому зверненні видів виплат гіг-спеціалістам до винагороди за гіг-контрактами, укладеними у порядку, передбаченому 3аконом № 1667, не належить до компетенції Державної податкової служби України.

Щодо другого, третього та четвертого питань

Статтею 2 Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці» визначено структуру заробітної плати, до якої включаються: основна заробітна плата; додаткова заробітна плата; інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

Визначення видів виплат, що відносяться до основної, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат, здійснюється з урахуванням Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5 (далі – Інструкція № 5), зокрема до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці відносяться:

допомога по тимчасовій непрацездатності (пункт 3.2 розділу 3 Інструкції № 5);

оплата перших п'яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів підприємства, установи, організації (пункт 3.3 розділу 3 Інструкції № 5).

Згідно з пунктом 3.2 розділу 3 Інструкції № 5 допомога по тимчасовій непрацездатності відноситься до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці.

Враховуючи викладене, оскільки дохід у вигляді допомоги по тимчасовій втраті працездатності (лікарняні) є окремою виплатою, яка не пов’язана з доходом у вигляді заробітної плати, то оподаткування такоївиплати здійснюється у загальному порядку за ставкою податку на доходи фізичних осіб 18 відсотків.

Відповідно до пункту 1 статті 4Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці:

підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (абзац другий пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464);

підприємства, установи, організації, фізичні особи, які використовують найману працю, військові частини та органи, які виплачують грошове забезпечення, допомогу по тимчасовій непрацездатності, допомогу у зв’язку з вагітністю та пологами, допомогу, надбавку або компенсацію відповідно до законодавства для таких осіб, зокрема осіб, які отримують допомогу по тимчасовій непрацездатності (абзац сьомий пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464).

База нарахування єдиного внеску визначена статтею 7 Закону № 2464,
а саме:

для платників, зазначених у пункті 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 Закону № 2464, єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону № 108 та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (абзац перший пункту 1 частини першої статті 7 Закону № 2464);

для платників, зазначених в абзаці сьомому пункту 1 частини першої
статті 4 Закону № 2464, єдиний внесок нараховується на суму грошового забезпечення кожної застрахованої особи, оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами; допомоги, надбавки або компенсації відповідно до законодавства (абзац другий пункту 1 частини першої статті 7 Закону № 2464).

Відповідно до частини п’ятої статті 8 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 Закону № 2464, встановлюється у розмірі
22 відсотка до визначеної статтею 7 Закону № 2464 бази нарахування єдиного внеску.

Разом з тим відповідно до підпункту «б» частини 14¹ статті 8 Закону
№ 2464 єдиний внесок для платника – резидента Дія Сіті, який у календарному місяці відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої,
пункту 10 частини другої статті 5 Закону№ 1667, встановлюється на суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за
гіг-контрактами, укладеними у порядку, передбаченому Законом № 1667, –
у розмірі мінімального страхового внеску.

При цьому мінімальний страховий внесок – це сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця (пункт 5 частини першої статті 1 Закону № 2464).

Враховуючи зазначене, юридична особа, що є резидентом Дія Сіті, здійснює нарахування єдиного внеску на суму винагороди за виконання робіт (надання послуг) за гіг-контрактами, яка нарахована на користь кожної застрахованої особи у розмірі мінімального страхового внеску.

Водночас, якщо зазначеною особою нараховується дохід у вигляді додаткової винагороди або компенсаційних виплат, які виплачуються понад суму основної винагороди за виконані роботи/надані послуги, то такий дохід є базою нарахування єдиного внеску на загальних підставах.

Щодо п’ятого та шостого питань

Пунктом 44.1 статті 44 Кодексу встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу (абзац другий пункту 44.1 статті 44 Кодексу) .

Згідно з підпунктом 70 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України
від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України (далі – ДПС) відповідно до покладених на неї завдань, зокрема, надає індивідуальні податкові консультації з питань податкового законодавства та законодавства
з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС.

Згідно з частиною другою статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Отже, питання складання первинних документів бухгалтерського обліку для оформлення виплат на користь гіг-спеціалістів належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Додатково повідомляє, що з урахуванням положень статті 53 Кодексу зазначена консультація, надана на виконання постанови Другого апеляційного адміністративного  суду від 19 квітня 2024 року (справа № 520/27187/23),
має індивідуальний характер та може застосовуватись виключно
ТОВ «…..».