Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.10.2024 р. № 4727/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо податкових наслідків з ПДВ та податку на прибуток підприємств та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, платник здійснює благодійну діяльність, направлену на проведення заходів, визначених територіальною громадою, виділяючи на вказані цілі кошти.

Враховуючи вищевикладене, платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1) які податкові наслідки з ПДВ для платника при здійсненні операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей територіальним громадам (без попереднього або наступного відшкодування їх вартості), якщо такі товарно-матеріальні цінності придбавалися з ПДВ або без ПДВ, а саме: чи є така операція об’єктом  оподаткування ПДВ; чи звільняється вона від оподаткування ПДВ;

2) яким чином операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей територіальним громадам оподатковуються податком на прибуток підприємств;

3) якими первинними документами оформлюється безоплатна передача майна, робіт та послуг;

4) якими бухгалтерськими проведеннями відображається безоплатна передача товарно-матеріальних цінностей та послуг?

5) у випадку якщо підприємство буде стороною тристороннього договору у ролі платника коштів, чи не суперечить це вимогам законодавства? Якими є податкові наслідки щодо оподаткування ПДВ та податком на прибуток підприємств? Яким бухгалтерським проведенням відображається така оплата? 

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Щодо питання 1

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

При цьому продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Згідно з підпунктом 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з безоплатної передачі в державну власність чи комунальну власність територіальних громад сіл, селищ, міст або у їх спільну власність об'єктів усіх форм власності, які перебувають на балансі одного платника податку і передаються на баланс іншого платника податку, якщо такі операції проводяться за рішенням Кабінету Міністрів України, центральних та місцевих органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, прийнятим у межах їх повноважень.

При цьому норми підпункту 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ поширюються також на операції з безоплатної передачі об'єктів з балансу юридичної особи будь-якої форми власності на баланс іншої юридичної особи, яка перебуває в державній або комунальній власності, що проводяться за рішенням органу державної влади України або органу місцевого самоврядування, прийнятим у межах їх повноважень, та за рішенням юридичних осіб, у разі передачі основних засобів інфраструктури залізничного транспорту, незалежно від того, чи є суб'єкти операції платниками податку.

Таким чином, застосування норм підпункту 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ можливе за умови одночасного виконання таких вимог:

передача повинна здійснюватися на безоплатній основі;

операція повинна здійснюватися між двома платниками ПДВ або між двома юридичними особами;

передача об’єктів повинна відбуватися у державну власність чи комунальну власність територіальних громад сіл, селищ, міст або у їх спільну власність, а також на баланс юридичної особи, яка перебуває у державній або комунальній власності;

операція повинна здійснюватися на підставі прийнятого відповідного рішення Уряду, центральних та місцевих органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування.

Крім цього, пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» (далі – Указ № 64), справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Зокрема, відповідно до підпункту 69.5 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ операції з добровільної передачі або відчуження, або вилучення товарів, у тому числі підакцизних, надання послуг на користь Збройних Сил України та добровольчих формувань територіальних громад, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави, органам місцевого самоврядування, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладам охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурним підрозділам з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій без попереднього або наступного відшкодування їх вартості, не вважаються операціями з реалізації для цілей оподаткування.

Відповідно до частин першої, другої статті 6 Закону України  21 травня 1997 року № 280/97-ВР «Про місцеве самоврядування в Україні» територіальна громада села, селища, міста є первинним суб'єктом місцевого самоврядування, основним носієм його функцій і повноважень.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи;

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в неоподатковуваних операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ визначено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Отже, якщо платник ПДВ здійснює операції з постачання товарів/послуг (у тому числі безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей), то згідно зі статтею 185 розділу V ПКУ такі операції є об'єктом оподаткування ПДВ. База оподаткування операцій з постачання таких товарів/послуг визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначається виходячи з їх договірної вартості та не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи із звичайної ціни).

У випадку якщо платником здійснюються операції з добровільної безоплатної передачі товарів у тому числі підакцизних, надання послуг (без попереднього або наступного відшкодування їх вартості) зазначеній у підпункті 69.5 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ категорії суб’єктів (у тому числі територіальній громаді як суб'єкту місцевого самоврядування), то такі операції не вважаються операціями з реалізації для цілей оподаткування згідно з вказаним вище підпунктом ПКУ і, відповідно, не є об’єктом оподаткування ПДВ, обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ безпосередньо за такими операціями не виникає.

Загальне правило формування податкового кредиту передбачає включення особою, якій здійснюється постачання товарів/послуг, до складу податкового кредиту усіх сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів/послуг у особи, яка здійснює таке постачання – платника ПДВ, незалежно від того, для використання в яких операціях придбані такі товари/послуги.

Якщо придбані платником товари/послуги призначені для використання в оподатковуваних ПДВ операціях, то податкові зобов’язання з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 або пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ при придбанні таких товарів/послуг не нараховуються.

Якщо придбані товари/послуги, за якими суми податку були включені до складу податкового кредиту, повністю або частково призначаються для використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, то у такого платника податку виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, визначеними пунктом 198.5 статті 198 або пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ.

Якщо придбані товари/послуги було придбано без ПДВ, тобто податковий кредит за операціями з їх придбання не був сформований, то податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 або пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ не нараховуються.

У разі недотримання умов, визначених підпунктом 69.5 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ або підпунктом 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, вказані вище операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

Щодо питання 2

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділами 4 та 10 розділу XX ПКУ.

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з абзацом першим підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.

Відповідно до вимог абзацу першого підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду збільшується платником податку на суму коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг (крім неприбуткової організації, яка є об’єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об’єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону, та неприбуткових організацій, до яких застосовуються положення підпункту 140.50.14 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ), у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.

Водночас тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом № 64, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

Так, відповідно до підпункту 69.6 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ коригування, встановлені підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, не проводяться щодо сум коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів та медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які добровільно перераховані (передані) Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв’язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з’єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави та наданої гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства України про гуманітарну допомогу у зв’язку з військовою агресією російської федерації проти України, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладам охорони здоров’я державної, комунальної власності, та/або структурним підрозділам з питань охорони здоров’я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, сум коштів, перерахованих на спеціальні рахунки, відкриті Національним банком України для збору коштів.

Отже, якщо платник податку на прибуток підприємств здійснює операції з безоплатного передання товарів органам місцевого самоврядування на користь територіальних громад для фінансування соціальних програм та проєктів, заходів у сфері благоустрою, такий платник податку згідно з підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ повинен збільшити фінансовий результат до оподаткування на вартість таких безоплатно наданих товарів у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.

Щодо питань 3 та 4

Для цілей оподаткування згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший пункту 44.2 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами (далі – Закон № 996).

Бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону № 996).

Відповідно до статті 8 Закону № 996 питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів, який здійснює керівництво підприємством та несе відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах.

Згідно зі статтею 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов’язкові реквізити, встановлені частиною другою          статті 9 Закону № 996.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, зі змінами.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996). 

Тож питання бухгалтерського обліку підприємством операцій з добровільного надання товарів, робіт та послуг та їх документального оформлення належать до компетенції Міністерства фінансів України.

Щодо питання 5

Оскільки відповідно до підпункту 19¹.1.28 пункту 19¹.1 статті 19¹ розділу І ПКУ до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, питання порядку вчинення та виконання правочинів не належать до компетенції ДПС.

Такі питання регулюються нормами цивільного законодавства.

Для надання відповіді на питання 5 в частині податкових наслідків з ПДВ та податку на прибуток підприємств у випадку якщо платник буде стороною тристороннього договору у ролі платника коштів недостатньо інформації, що викладена у зверненні, а тому у разі необхідності ДПС пропонує повторно звернутися до контролюючого органу з наданням розширеного опису здійснюваних операцій та копій відповідних підтверджуючих документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).